概念差異

　　根據(jù)勞動法第十六條規(guī)定，勞動合同是勞動者與用人單位確立勞動關(guān)系、明確雙方權(quán)利和義務(wù)的協(xié)議。也就是說，勞動合同的主體，一方只能是法人或組織，即用人單位，另一方則必須是勞動者個(gè)人。勞動合同的勞動報(bào)酬根據(jù)勞動的數(shù)量和質(zhì)量確定，由雙方當(dāng)事人約定，但須遵守國家最低工資標(biāo)準(zhǔn)等強(qiáng)制性規(guī)定。其報(bào)酬往往采用一種持續(xù)、定期的支付方式。

　　對于勞務(wù)合同，目前在相關(guān)法規(guī)中并無統(tǒng)一定義。人民法院出版社出版的《最高人民法院新民事案件案由規(guī)定理解與適用》一書指出，勞務(wù)合同指勞務(wù)提供一方與接受勞務(wù)一方以書面、口頭或者其他形式達(dá)成協(xié)議，由一方當(dāng)事人提供勞務(wù)，另一方按照約定給付報(bào)酬的合同。其主體雙方當(dāng)事人可以同時(shí)都是法人、組織、自然人，也可以是勞動者與法人、組織。勞務(wù)合同的報(bào)酬根據(jù)勞務(wù)市場價(jià)格確定，由雙方當(dāng)事人約定，國家無強(qiáng)制性規(guī)定，支付方式一般為一次性或分批支付。

　　通過上述概念不難看出，勞動合同與勞務(wù)合同都是以勞動給付為目的而簽訂的合同。前者簽約雙方不僅存在財(cái)產(chǎn)關(guān)系，而且存在人身關(guān)系，勞動者必須遵守用人單位的規(guī)章制度;后者的簽約雙方只存在財(cái)產(chǎn)關(guān)系即經(jīng)濟(jì)關(guān)系，不存在行政隸屬關(guān)系，沒有管理與被管理、支配與被支配的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，勞務(wù)提供者提供勞務(wù)，勞務(wù)接受方支付勞務(wù)報(bào)酬，各自獨(dú)立、地位平等，提供勞務(wù)一方無須成為用工單位的成員。

　　在稅法體系中，根據(jù)稅法的納稅人、征稅范圍、稅率等基本要素分析，勞動合同與勞務(wù)合同在增值稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅等處理上都存在著較大差異。

　　增值稅處理差異

　　在增值稅上，根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號)第十條規(guī)定，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)，單位或者個(gè)體工商戶為聘用的員工提供服務(wù)等非經(jīng)營活動的情形除外。這意味著，勞動者簽訂勞動合同取得的收入，不屬于增值稅征稅范圍，不用繳納增值稅。

　　對于應(yīng)稅勞務(wù)，增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。其中，加工，指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造貨物并收取加工費(fèi)的業(yè)務(wù)。修理修配，指受托對損傷和喪失功能的貨物進(jìn)行修復(fù)，使其恢復(fù)原狀和功能的業(yè)務(wù)。由此可見，無論是增值稅小規(guī)模納稅人(含其他個(gè)人)還是增值稅一般納稅人，簽訂勞務(wù)合同，提供加工、修理修配勞務(wù)，取得收入都應(yīng)繳納增值稅及其附加稅費(fèi)。

　　個(gè)人所得稅處理差異

　　個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第六條規(guī)定，工資、薪金所得，指個(gè)人因任職或者受雇取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。勞務(wù)報(bào)酬所得，指個(gè)人從事勞務(wù)取得的所得。兩者區(qū)別的關(guān)鍵在于，前者是“任職或者受雇”，后者是“個(gè)人從事勞務(wù)”。參考《國家稅務(wù)總局關(guān)于離退休人員再任職界定問題的批復(fù)》(國稅函〔2006〕526號)對“退休人員再任職”明確的條件，筆者認(rèn)為，勞動合同是判斷任職、受雇的重要依據(jù)，勞動者簽訂勞動合同取得的收入，按照“工資、薪金所得”計(jì)算個(gè)人繳納所得稅;如果簽訂的是勞務(wù)合同，則通常判定為個(gè)人從事獨(dú)立勞務(wù)，勞動者取得的收入按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

　　除此之外，如果是個(gè)體工商戶或個(gè)人獨(dú)資企業(yè)簽訂勞務(wù)合同收入，應(yīng)作為經(jīng)營所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

　　企業(yè)所得稅處理差異

　　在企業(yè)所得稅體系中，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例對勞務(wù)收入予以細(xì)化列舉：提供勞務(wù)收入，指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運(yùn)輸、倉儲租賃、金融保險(xiǎn)、郵電通信、咨詢經(jīng)紀(jì)、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂、加工以及其他勞務(wù)活動取得的收入。

　　可見，企業(yè)所得稅中的“勞務(wù)”，包括了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)和部分應(yīng)稅服務(wù)。若提供上述勞務(wù)取得收入的一方為企業(yè)所得稅納稅人，需將提供勞務(wù)收入并入營業(yè)收入，按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。若勞務(wù)接收方為企業(yè)所得稅納稅人，無論是簽訂勞動合同支付的工資薪金，還是簽訂勞務(wù)合同支付的勞務(wù)報(bào)酬，都是企業(yè)日常經(jīng)營成本，都可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

　　兩者的稅前扣除憑證稍有不同。對于勞動合同對應(yīng)的工資薪金支出，根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2018年第28號)，企業(yè)自制用于成本、費(fèi)用、損失和其他支出核算的會計(jì)原始憑證，可以作為企業(yè)所得稅稅前扣除憑證。在會計(jì)處理中，企業(yè)向員工支付工資薪金，一般計(jì)入生產(chǎn)成本或管理費(fèi)用等科目。因此，企業(yè)向員工支付的工資薪金，只需憑內(nèi)部填制的憑證和工資表、銀行轉(zhuǎn)賬記錄、個(gè)人所得稅申報(bào)表等憑證即可作為企業(yè)所得稅稅前扣除憑證。

　　企業(yè)支付的勞務(wù)報(bào)酬，則需憑**進(jìn)行稅前扣除?！镀髽I(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》指出，企業(yè)因經(jīng)營活動或其他事項(xiàng)從其他單位、個(gè)人取得的用于證明支出發(fā)生的憑證，包括但不限于**、財(cái)政票據(jù)、完稅憑證、收款憑證、分割單等。值得關(guān)注的是，如果勞務(wù)提供方是依法無須辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的**或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。

　　來源：中國稅務(wù)報(bào)2023年8月11日B3版 作者：胡玉屏 徐希田（作者單位：國家稅務(wù)總局貴州貴安新區(qū)稅務(wù)局、國家稅務(wù)總局貴州省稅務(wù)局）