編者按：個人出租住房所涉及到的稅收問題呈現(xiàn)出稅種繁多、稅收總量小、征管繁雜等特點。我國現(xiàn)行的有關個人房屋出租的稅收的法律法規(guī)散布在各個相關稅種的稅收實體法之中，由于每個稅種的稅率、計算方法、征稅對象、扣除項目和納稅期限等都有所不同，給征稅部門帶來很大的征管困難。本期華稅文章將對個人出租住房所涉及的稅收問題加以梳理，以饗讀者。

對于個人出租住房的稅收征繳方面，名義稅負較重，但是國家對此給予了大量的稅收優(yōu)惠，予以支持。具體而言，增值稅在“營改增”后按5%的征收率減按1.5%計算征收，除此之外繳納城市維護建設稅和教育費附加也有條件的享受減免稅政策。個人按市場價格出租住房取得的所得按照10%的稅率繳納個稅。房產(chǎn)稅的稅率也有大幅降低，由12%減為4%。同時免征城鎮(zhèn)土地使用稅和印花稅。

1、增值稅

《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號 ）文件《附件1：營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》靠前條規(guī)定：在中華人民共和國境內(nèi)（以下稱境內(nèi)）銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)（以下稱應稅行為）的單位和個人，為增值稅納稅人，應當按照本辦法繳納增值稅，不繳納營業(yè)稅。

單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其他單位。

個人，是指個體工商戶和其他個人。　

上述條款中的個人并不是通常意義上所理解的自然人。其包括個體工商戶和其他個人，其他個人指自然人。

根據(jù)財稅〔2016〕36號附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》的規(guī)定：“個人出租住房，應按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額”。文件中說納稅人是“個人”出租住房，應按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額，根據(jù)上述文件規(guī)定，個人包括個體工商戶和其他個人，也就是個體工商戶同樣適用上述條款，出租住房應按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額。為了避免造成個人與個體工商戶概念的混淆，國家稅務總局關于發(fā)布《納稅人提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法》的公告（國家稅務總局公告2016年第16號）中第四條指出：“個體工商戶出租住房，按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額。”該條款對個體工商戶做出了特殊說明，以示強調(diào)。

國家稅務總局公告2016年第16號文第七、八條規(guī)定了個人出租住房征繳稅款的不同計算方法如下：

個體工商戶出租住房，按照以下公式計算應預繳稅款：
應預繳稅款＝含稅銷售額&pide;（1+5%）×1.5%

根據(jù)國家稅務總局公告2016年第16號文第四條的規(guī)定，該條款所規(guī)定的預繳稅款只有在不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)）時發(fā)生，不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地在同一縣（市、區(qū)）的，納稅人應向機構(gòu)所在地主管國稅機關申報納稅即可，無需再行預繳稅款。

其他個人出租不動產(chǎn)，按照以下公式計算應納稅款：
　　

（1）出租住房：
應納稅款＝含稅銷售額&pide;（1+5%）×1.5%
　　

（2）出租非住房：
應納稅款＝含稅銷售額&pide;（1+5%）×5%

上述所指的非住房主要是商鋪、寫字間等非居住性用房。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第53號）文件的規(guī)定，其他個人采取一次性收取租金的形式出租不動產(chǎn)，取得的租金收入可在租金對應的租賃期內(nèi)平均分攤，分攤后的月租金收入不超過3萬元的，可享受小微企業(yè)免征增值稅優(yōu)惠政策。但是要注意的是，此項優(yōu)惠只適用于自然人，不適用于個體工商戶。

2、城市維護建設稅

《中華人民共和國城市維護建設稅暫行條例》(2011修訂)第三條規(guī)定，“城市維護建設稅，以納稅人實際繳納的消費稅、增值稅、營業(yè)稅稅額為計稅依據(jù)，分別與消費稅、增值稅、營業(yè)稅同時繳納。”

第四條規(guī)定，城市維護建設稅稅率如下：

納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7%；
納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5%；
納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1%。

由上述條款可見，個人出租住房應繳納城市維護建設稅的計算公式為：

應納稅額=同期增值稅實繳稅額×7%（5%、1%）

稅收優(yōu)惠：

城市維護建設稅由于是以納稅人實際繳納的增值稅、消費稅為計稅依據(jù)，并隨同增值稅、消費稅征收，因此減免增值稅、消費稅也就意味著減免城市維護建設稅。由此可知，其他個人享受免征增值稅稅收優(yōu)惠的，同時也免征城市維護建設稅。

3、教育費附加

征收教育費附加的暫行規(guī)定(2011修訂)第三條規(guī)定，“教育費附加，以各單位和個人實際繳納的增值稅、營業(yè)稅、消費稅的稅額為計征依據(jù)，教育費附加率為3%，分別與增值稅、營業(yè)稅、消費稅同時繳納。”

個人出租住房應繳納教育費附加的計算公式為：

應納稅額=同期增值稅實繳稅額×3%

稅收優(yōu)惠:

針對個人出租住房，教育費附加所享受的稅收優(yōu)惠同城市維護建設稅。

4、個人所得稅

《中華人民共和國個人所得稅法》(2011修正)第二條第（八）項規(guī)定，下列各項個人所得，應納個人所得稅：（八）財產(chǎn)租賃所得?！吨腥A人民共和國個人所得稅法實施條例》(2011修訂)第八條第（八）項規(guī)定，稅法第二條所說的各項個人所得的范圍：（八）財產(chǎn)租賃所得，是指個人出租建筑物、土地使用權(quán)、機器設備、車船以及其他財產(chǎn)取得的所得。

個人出租住房按照“財產(chǎn)租賃所得”項目計征個人所得稅，具體計算公式及適用稅率見下表:

5、房產(chǎn)稅

房產(chǎn)稅以房產(chǎn)為征稅對象。我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅采用的是比例稅率。由于房產(chǎn)稅計稅依據(jù)分為從價計征和從租計征兩種形式，所以房產(chǎn)稅的稅率也有兩種：一種是按房產(chǎn)原值一次減除10%-30%后的余值計征的，稅率為1.2%；另一種是按房產(chǎn)出租的租金收入計征的，稅率為12%。根據(jù)《財政部稅務總局關于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（（1986）財稅地字第8號）規(guī)定：“十四、根據(jù)房產(chǎn)稅暫行條例規(guī)定，房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)。因此，個人出租房屋，應按租金收入全額征收房產(chǎn)稅。”所謂房產(chǎn)租金收入，是房屋產(chǎn)權(quán)所有人出租房產(chǎn)使用權(quán)所得的報酬，包括貨幣收入和實物收入。如果是以勞務或者其他形式為報酬抵付房租收入的，應根據(jù)當?shù)赝惙慨a(chǎn)的租金水平，確定一個標準租金額從租計征。對出租房屋，租賃雙方簽訂的租賃合同約定有免收租金期限的，免收租金期間由產(chǎn)權(quán)所有人按照房產(chǎn)原值繳納房產(chǎn)稅。

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》（財稅[2005]181號）的規(guī)定，出租的地下建筑應按照出租地方房屋建筑的有關規(guī)定計算征收房產(chǎn)稅。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于廉租住房經(jīng)濟適用住房和住房租賃有關稅收政策的通知》（財稅〔2008〕24號）第二條第（三）項規(guī)定：“對個人出租住房，不區(qū)分用途，......按4％的稅率征收房產(chǎn)稅。”

個人出租住房房產(chǎn)稅從租計算的公式為：

應納稅額=租金收入×4%

6、城鎮(zhèn)土地使用稅

《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》(2013修訂)第二條規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個人，為城鎮(zhèn)土地使用稅（以下簡稱土地使用稅）的納稅人，應當依照本條例的規(guī)定繳納土地使用稅。
　　

前款所稱單位，包括國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)以及其他企業(yè)和事業(yè)單位、社會團體、國家機關、軍隊以及其他單位；所稱個人，包括個體工商戶以及其他個人。

土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據(jù)，依照規(guī)定稅額計算征收。納稅人出租、出借房產(chǎn)，自交付出租、出借房產(chǎn)次月起，繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于廉租住房經(jīng)濟適用住房和住房租賃有關稅收政策的通知》（財稅〔2008〕24號）第二條第（三）項規(guī)定：“對個人出租住房，不區(qū)分用途，免征城鎮(zhèn)土地使用稅。”

7、印花稅

《中華人民共和國印花稅暫行條例》(2011修訂)靠前條規(guī)定，“在中華人民共和國境內(nèi)書立、領受本條例所列舉憑證的單位和個人，都是印花稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），應當按照本條例規(guī)定繳納印花稅。”第二條規(guī)定第（一）項規(guī)定，“下列憑證為應納稅憑證:（一）購銷、加工承攬、建設工程承包、財產(chǎn)租賃、貨物運輸、倉儲保管、借款、財產(chǎn)保險、技術(shù)合同或者具有合同性質(zhì)的憑證。”

個人出租房屋簽訂的房屋租賃合同屬于印花稅的征稅范圍。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于廉租住房經(jīng)濟適用住房和住房租賃有關稅收政策的通知》（財稅〔2008〕24號）第二條第（二）項規(guī)定，對個人出租、承租住房簽訂的租賃合同，免征印花稅。

個人出租住房行為涉及到的相關稅種主要是由地方稅務局負責征收，但長期以來由于其稅收總量小、征管又比較繁雜，并沒有引起地方***、地稅局等的重視。隨著個人房屋出租市場的繁榮，對相應的稅收制度設計以及稅收征管也提出更高的要求。