1、“個(gè)人所得稅稅率表一”注2只是規(guī)定了按月?lián)Q算，而對(duì)非居民個(gè)人取得勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等三類按次取得的所得的稅率并沒(méi)有直接明確，因?yàn)椤澳陸?yīng)稅所得額”可以換算成“月應(yīng)稅所得額”，但能換算成“次所得額”嗎？該表并沒(méi)有對(duì)“月應(yīng)稅所得額”和“次應(yīng)稅所得額”的稅率分別直接進(jìn)行確認(rèn)。

　　2、非居民個(gè)人取得勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等三項(xiàng)所得時(shí)“次”的定義，應(yīng)在《個(gè)稅法》中明確而不是在《個(gè)稅法實(shí)施條例》中明確。否則就會(huì)影響到適用稅率，不符合《立法法》第八條對(duì)稅率的確定應(yīng)是通過(guò)制定法律的規(guī)定。

　　一、與非居民個(gè)人取得三項(xiàng)所得的相關(guān)規(guī)定

　　2018年8月31日修訂的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（簡(jiǎn)稱新《個(gè)稅法》，下同）第二條確定了如下事項(xiàng)：

　　靠前，非居民個(gè)人取得工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得等四項(xiàng)所得時(shí)按月或者按次分項(xiàng)計(jì)算個(gè)人所得稅。

　　第二，居民個(gè)人取得工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得等四項(xiàng)所得稱為綜合所得，按納稅年度合并計(jì)算個(gè)人所得稅。

　　《個(gè)稅法》第三條明確了綜合所得、經(jīng)營(yíng)所得、利息、股息、紅利所得，財(cái)產(chǎn)租賃所得，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和偶然所得的稅率。

　　《個(gè)稅法》第六條明確了非居民個(gè)人的工資、薪金所得，以每月收入額減除費(fèi)用五千元后的余額為應(yīng)納稅所得額；勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額。同時(shí)又明確了勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得以收入減除百分之二十的費(fèi)用后的余額為收入額。稿酬所得的收入額減按百分之七十計(jì)算。

　　《個(gè)人所得稅稅率表一》注2規(guī)定，非居民個(gè)人取得工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得和特許權(quán)使用費(fèi)所得，依照本表按月?lián)Q算后計(jì)算應(yīng)納稅額。

　　二、非居民個(gè)人取得三項(xiàng)所得時(shí)的稅率如何確認(rèn)？

　　根據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（國(guó)務(wù)院令第600號(hào)，2011年，下簡(jiǎn)稱舊《個(gè)稅法實(shí)施條例》）第二十一條規(guī)定，勞務(wù)報(bào)酬所得，屬于一次性收入的，以取得該項(xiàng)收入為一次；屬于同一項(xiàng)目連續(xù)性收入的，以一個(gè)月內(nèi)取得的收入為一次。稿酬所得，以每次出版、發(fā)表取得的收入為一次。特許權(quán)使用費(fèi)所得，以一項(xiàng)特許權(quán)的一次許可使用所取得的收入為一次。

　　筆者認(rèn)為前述三項(xiàng)所得關(guān)于“次”的定義是符合人們的交易習(xí)慣的，定性是準(zhǔn)確的。

　　新《個(gè)稅法》第三條明確了居民個(gè)人取得綜合所得的稅率，但對(duì)非居民個(gè)人取得的工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得等四項(xiàng)所得的稅率沒(méi)有直接進(jìn)行明確，這和老《個(gè)稅法》在第三條中將這三項(xiàng)所得的稅率直接明確是不同的規(guī)范模式。

　　而新《個(gè)稅法》的“個(gè)人所得稅稅率表一”注2只是規(guī)定了按月?lián)Q算，筆者理解這只能是對(duì)非居民個(gè)人取得工資、薪金所得時(shí)稅率進(jìn)行了確認(rèn)，因?yàn)楣べY薪金是按月發(fā)放并計(jì)算個(gè)稅的。而對(duì)非居民個(gè)人取得勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得這三類按次取得的所得的稅率并沒(méi)有因此而直接明確，因?yàn)椤澳陸?yīng)稅所得額”可以換算成“月應(yīng)稅所得額”，但在沒(méi)有對(duì)“次”進(jìn)行明確定義的前提下，實(shí)在沒(méi)法也不可能換算成“次所得額”，該表注2只是規(guī)定了非居民個(gè)人“月應(yīng)稅所得額”的稅率，而沒(méi)有對(duì)按“次所得額”適用稅率進(jìn)行單獨(dú)直接的規(guī)定，似乎忽略了這一問(wèn)題。

　　那么問(wèn)題來(lái)了，新個(gè)稅法下非居民個(gè)人取得勞務(wù)報(bào)酬，稿酬，特許權(quán)使用費(fèi)等三項(xiàng)所得時(shí)并不是按居民個(gè)人的綜合所得來(lái)計(jì)算個(gè)稅，那么稅率如何確認(rèn)？特別是非居民個(gè)人在同一個(gè)月從多處、多次取得勞務(wù)報(bào)酬，稿酬，特許權(quán)使用費(fèi)等三項(xiàng)所得時(shí)的稅率如何確認(rèn)？

　　筆者將此問(wèn)題和個(gè)人觀點(diǎn)提出后，征求了部分圏中專業(yè)人士的意見(jiàn)。目前的觀點(diǎn)有兩種：

　　靠前種是認(rèn)為非居民個(gè)人取得的三項(xiàng)所得是按“次”計(jì)算的，在新《個(gè)稅法》中并沒(méi)有直接明確“次所得額”對(duì)應(yīng)的稅率。

　　第二種是認(rèn)為按月?lián)Q算其結(jié)果并不等于換算出來(lái)的就是月稅率，換算出來(lái)的稅率就是非居民個(gè)人取得前述四項(xiàng)稅得的適用稅率，同時(shí)適用于按月或按次征收的所得。

　　筆者認(rèn)為，“個(gè)人所得稅稅率表一”本身對(duì)應(yīng)的是“全年應(yīng)納稅所得額”，是按時(shí)間維度來(lái)確認(rèn)所得額和對(duì)應(yīng)的稅率的，按月?lián)Q算后也只能得出“月應(yīng)稅所得額”的概念。如果要將“次所得額”與“月應(yīng)稅所得額”等同并對(duì)應(yīng)適用稅率的話，那么就會(huì)對(duì)“次”的概念進(jìn)行重新定義，全部要加入時(shí)間維度，否則就無(wú)法將“次所得額”對(duì)應(yīng)換算后的“月應(yīng)稅所得額”。但這和之前的舊《個(gè)稅法實(shí)施條例》第二十一條對(duì)“次”定義可能存在較多的不同。而根據(jù)人們的交易習(xí)慣，“次”并不一定都按時(shí)間維度來(lái)確認(rèn)的。

　　三、稅率的確認(rèn)能依據(jù)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》及其配套制度嗎？

　　在討論中，也有部分專業(yè)人士認(rèn)為這個(gè)問(wèn)題可通過(guò)新的《個(gè)稅法實(shí)施條例》及其配套制度來(lái)確定，對(duì)“次”的重新定義來(lái)補(bǔ)充說(shuō)明。

　　針對(duì)非居民個(gè)人這類主體，其取得勞務(wù)報(bào)酬，稿酬，特許權(quán)使用費(fèi)等三項(xiàng)所得時(shí)的稅率究竟是該由《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》確定還是由《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》及其配套制度來(lái)確定呢？

　　《中華人民共和國(guó)立法法》第八條明確規(guī)定，稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度只能制定法律。因此，筆者認(rèn)為，針對(duì)非居民個(gè)人這類主體，其取得勞務(wù)報(bào)酬，稿酬，特許權(quán)使用費(fèi)等三項(xiàng)所得時(shí)的稅率應(yīng)該由《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》確定。

　　新《個(gè)稅法實(shí)施條例》可能對(duì)“次”的重新定義來(lái)對(duì)稅率間接進(jìn)行了補(bǔ)充說(shuō)明，這等于是通過(guò)條例對(duì)“次”的定義之修訂，變相實(shí)現(xiàn)了對(duì)稅率的規(guī)定。但這和之前的舊《個(gè)稅法》中直接明確稅率的做法完全不同。也就是講新《個(gè)稅法》對(duì)部分主體取得的部分所得的稅率的確定，間接需要其實(shí)施條例的確認(rèn)方可，這不符合立法法的要求。

　　筆者認(rèn)為，雖然新《個(gè)稅法實(shí)施條例》可以對(duì)“次”的重新定義來(lái)補(bǔ)充說(shuō)明，但其重新定義不應(yīng)該違背人們的交易習(xí)慣，且無(wú)論是否補(bǔ)充說(shuō)明，都無(wú)法回避新《個(gè)稅法》對(duì)非居民個(gè)人取得勞務(wù)報(bào)酬，稿酬，特許權(quán)使用費(fèi)等三項(xiàng)所得時(shí)的稅率沒(méi)有直接進(jìn)行確定的問(wèn)題。

　　綜上，對(duì)于“次”的定義，筆者認(rèn)為應(yīng)在《個(gè)稅法》中明確而不是在《個(gè)稅法實(shí)施條例》中明確。