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資產(chǎn)損失稅前扣除政策解析和操作實(shí)務(wù)
一、政策要點(diǎn)解析
【要點(diǎn)一】 扣除金額的確認(rèn)——57號文
總原則為損失的凈額。換個(gè)角度說就是對于在損失確認(rèn)過程中可收回的部分不得確認(rèn)損失。包括:
(1)現(xiàn)金短缺、固定資產(chǎn)和存貨盤虧、毀損、報(bào)廢和被盜時(shí)責(zé)任人的賠償額或保險(xiǎn)公司的賠款;
(2)應(yīng)收、預(yù)付賬款和股權(quán)投資的可收回金額。
特別說明:
(1)存款損失中強(qiáng)調(diào)企業(yè)將貨幣資金存入法定具有吸收存款職能的機(jī)構(gòu)而 無法收回的部分可以作為損失扣除;
(2)企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報(bào)廢、被盜等原因不得從增值稅銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,可以與存貨損失一起在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
(3)已經(jīng)扣除的資產(chǎn)損失,在以后納稅年度全部或者部分收回時(shí),其收回部分應(yīng)當(dāng)作為收入計(jì)入收回當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。
(4)境內(nèi)、境外營業(yè)機(jī)構(gòu)發(fā)生的資產(chǎn)損失應(yīng)分開核算,對境外營業(yè)機(jī)構(gòu)由于發(fā)生資產(chǎn)損失而產(chǎn)生的虧損,不得在計(jì)算境內(nèi)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
小案例:
A公司2022年購入甲商品一批,2023年12月實(shí)施財(cái)產(chǎn)清查,財(cái)產(chǎn)盤虧形成非正常損失賬面成本26萬元,轉(zhuǎn)出增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額3.38萬元,要求責(zé)任人賠償1萬元。上述損失會計(jì)上已計(jì)入2023年的“管理費(fèi)用”科目。
稅務(wù)處理:
步驟1:計(jì)算2023年會計(jì)計(jì)入損益的存貨損失金額
(1)賬面價(jià)值26萬元
(2)扣除責(zé)任人賠償金額1萬元,加上損失存貨轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額3.38萬元, 即:2023年會計(jì)計(jì)入損益的存貨損失金額28.38萬元。
步驟2:計(jì)算按稅法規(guī)定允許稅前扣除的損失金額
(1)賬面成本=26萬元
(2)加損失存貨轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額3.38萬元,即損失存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)29.38萬元
(3)責(zé)任人賠償金額1萬元不允許稅前扣除
(4)2018年按稅法規(guī)定允許稅前扣除的損失金額=29.38-1=28.38萬元
【要點(diǎn)二】資產(chǎn)損失稅前扣除方式和扣除年度的確認(rèn)——25號公告
1.扣除方式——申報(bào)扣除
2.扣除年度
(1) 實(shí)際資產(chǎn)損失應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生且會計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。這類損失帶有財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和處置的性質(zhì),必須是實(shí)際發(fā)生的、合理的。
(2)法定資產(chǎn)損失應(yīng)當(dāng)在會計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。
屬于實(shí)際資產(chǎn)損失,準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)損失發(fā)生年度扣除,其追補(bǔ)確認(rèn)期限一般不得超過五年。
屬于法定資產(chǎn)損失,應(yīng)在申報(bào)年度扣除。
企業(yè)因以前年度實(shí)際資產(chǎn)損失未在稅前扣除而多繳的企業(yè)所得稅稅款,可在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中予以抵扣,不足抵扣的,向以后年度遞延抵扣。
企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補(bǔ)確認(rèn)的損失后出現(xiàn)虧損的,應(yīng)先調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額,再按彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅稅款。
【要點(diǎn)三】資產(chǎn)損失的確認(rèn)——25號公告
貨幣資產(chǎn)損失確認(rèn)的重點(diǎn):
應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)壞賬損失屬于債務(wù)人破產(chǎn)清算的,應(yīng)有人民法院的破產(chǎn)、清算公告。
應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)壞賬損失屬于訴訟案件的,應(yīng)出具人民法院的判決書或裁決書或仲裁機(jī)構(gòu)的仲裁書,或者被法院裁定終(中)止執(zhí)行的法律文書。
企業(yè)逾期三年以上的應(yīng)收款項(xiàng)在會計(jì)上已作為損失處理的,可以作為壞賬損失,但應(yīng)說明情況。
企業(yè)逾期一年以上,單筆數(shù)額不超過五萬或者不超過企業(yè)年度收入總額萬分之一的應(yīng)收款項(xiàng),會計(jì)上已經(jīng)作為損失處理的,可以作為壞賬損失。
債權(quán)性投資損失確認(rèn)的重點(diǎn):
債務(wù)人或擔(dān)保人依法被宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、被解散或撤銷、被吊銷營業(yè)執(zhí)照、失蹤或者死亡等,應(yīng)出具資產(chǎn)清償證明或者遺產(chǎn)清償證明。無法出具的,且上述事項(xiàng)超過三年以上的,或債權(quán)投資余額在三百萬元以下的,應(yīng)出具對應(yīng)的債務(wù)人和擔(dān)保人破產(chǎn)、關(guān)閉、解散證明、撤銷文件、工商行政管理部門注銷證明或查詢證明以及追索記錄等
到期債務(wù),企業(yè)提出訴訟或仲裁的,經(jīng)人民法院對債務(wù)人和擔(dān)保人強(qiáng)制執(zhí)行,債務(wù)人和擔(dān)保人均無資產(chǎn)可執(zhí)行,人民法院裁定終結(jié)或終止(中止)執(zhí)行的,應(yīng)出具人民法院裁定文書。
債務(wù)人和擔(dān)保人不能償還到期債務(wù),企業(yè)提出訴訟后被駁回起訴的、人民法院不予受理或不予支持的,或經(jīng)仲裁機(jī)構(gòu)裁決免除(或部分免除)債務(wù)人責(zé)任,經(jīng)追償后無法收回的債權(quán),應(yīng)提交法院駁回起訴的證明,或法院不予受理或不予支持證明,或仲裁機(jī)構(gòu)裁決免除債務(wù)人責(zé)任的文書。
下列股權(quán)和債權(quán)不得作為損失在稅前扣除:
(1)債務(wù)人或者擔(dān)保人有經(jīng)濟(jì)償還能力,未按期償還的企業(yè)債權(quán);
(2)違反法律、法規(guī)的規(guī)定,以各種形式、借口逃廢或懸空的企業(yè)債權(quán);
(3)行政干預(yù)逃廢或懸空的企業(yè)債權(quán);
(4)企業(yè)未向債務(wù)人和擔(dān)保人追償?shù)膫鶛?quán);
(5)企業(yè)發(fā)生非經(jīng)營活動(dòng)的債權(quán);
(6)其他不應(yīng)當(dāng)核銷的企業(yè)債權(quán)和股權(quán)。
【要點(diǎn)四】如何進(jìn)行資產(chǎn)損失稅前扣除——15號公告
根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2018年第15號規(guī)定:企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除資產(chǎn)損失,僅需填報(bào)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表《資產(chǎn)損失稅前扣除及納稅調(diào)整明細(xì)表》,不再報(bào)送資產(chǎn)損失相關(guān)資料,相關(guān)資料由企業(yè)留存?zhèn)洳椤F髽I(yè)應(yīng)當(dāng)完整保存資產(chǎn)損失相關(guān)資料,保證資料的真實(shí)性、合法性。
(一)資產(chǎn)損失的概念
《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》
第三十二條 企業(yè)所得稅法第八條所稱損失,是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失,轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失,呆賬損失,壞賬損失,自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。
《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局 關(guān)于<企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策>的通知 》(財(cái)稅[2009]57號)
一、本通知所稱資產(chǎn)損失,是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的、與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)損失,包括現(xiàn)金損失,存款損失,壞賬損失,貸款損失,股權(quán)投資損失,固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢、被盜損失,自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。
(二)資產(chǎn)損失的范圍
《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法>的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第25號)
第二條 本辦法所稱資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動(dòng)相關(guān)的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)(包括應(yīng)收票據(jù)、各類墊款、企業(yè)之間往來款項(xiàng))等貨幣性資產(chǎn),存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn),以及債權(quán)性投資和股權(quán)(權(quán)益)性投資。
企業(yè)以前年度發(fā)生的資產(chǎn)損失未能在當(dāng)年稅前扣除的,可以按照本辦法的規(guī)定,向稅務(wù)機(jī)關(guān)說明并進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)扣除。屬于實(shí)際資產(chǎn)損失,準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)損失。發(fā)生年度扣除,其追補(bǔ)確認(rèn)期限一般不得超過五年。屬于法定資產(chǎn)損失,應(yīng)在申報(bào)年度扣除。
(四)資產(chǎn)損失的口徑比較
資產(chǎn)損失判定的標(biāo)準(zhǔn)、資產(chǎn)損失金額,均應(yīng)以計(jì)稅基礎(chǔ)為準(zhǔn)。由于計(jì)稅基礎(chǔ)不能直接從企業(yè)會計(jì)賬表中取得,實(shí)務(wù)中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)會計(jì)核算和稅務(wù)核算的差異以及調(diào)整過程。例如,固定資產(chǎn)報(bào)廢損失,應(yīng)按稅務(wù)申報(bào)的年限和殘值率,而非按照財(cái)務(wù)的年限和殘值率確定。
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