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蘇地稅規(guī)[2012]1號(hào) 江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題的公告[條款失效]
江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題的公告[條款失效]
蘇地稅規(guī)[2012]1號(hào) 2012-08-20
稅屋提示——1.依據(jù)蘇地稅規(guī)[2015]8號(hào) 江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的公告,本法規(guī)靠前條、第二條、第四條第(一)項(xiàng)、第五條第(二)項(xiàng)和第(三)項(xiàng)自2016年3月1日起廢止。
2.依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局江蘇省稅務(wù)局公告2018年第4號(hào) 國(guó)家稅務(wù)總局江蘇省稅務(wù)局關(guān)于公布繼續(xù)執(zhí)行的稅收規(guī)范性文件目錄的公告,自2018年6月15日起,本法規(guī)靠前條、第二條、第四條第(一)項(xiàng)、第五條第(二)項(xiàng)和第(三)項(xiàng)失效廢止。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則和其他稅收法律法規(guī)的規(guī)定,現(xiàn)將土地增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題公告如下:
一、[條款失效]土地增值稅清算單位
土地增值稅以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算,對(duì)于國(guó)家有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)的分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目,以分期項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算。對(duì)國(guó)家有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目或分期項(xiàng)目開(kāi)發(fā)周期較長(zhǎng),納稅人自行分期開(kāi)發(fā)的,其收入、成本、費(fèi)用按規(guī)定分別歸集的,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可將自行分期項(xiàng)目確定為清算單位。
【張 偉:對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō),一般而言,晚清算,做大清算項(xiàng)目,稅收利益比較有利(例外情況為:有時(shí)早清算有利,是由于如果不盡早清算,清算年度將缺乏收入與之相配比,造成虧損又不能退稅的情況,雖然2010年29號(hào)公告給了解決途徑,但是要求必須在項(xiàng)目公司注銷(xiāo)時(shí),才能實(shí)現(xiàn),因此將土地增值稅清算年度配比到有收入的年度,也是考量因素之一)。國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)文件給了土地增值稅清算的一般規(guī)則。即:以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算為原則,如果項(xiàng)目分期的,分期清算,期內(nèi)有普通和非普通住宅的,再分別清算。由于土地增值稅是項(xiàng)目清算,如果一個(gè)項(xiàng)目盈利,一個(gè)項(xiàng)目虧損,,兩者不能相互抵頂,因此做大清算項(xiàng)目,就不僅僅有時(shí)間上的利益,而且有永久性差異。
南京市土地增值稅清算問(wèn)答第六條規(guī)定:房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)有一項(xiàng)建設(shè)工程,在工程項(xiàng)目登記備案時(shí),沒(méi)有進(jìn)行分期項(xiàng)目的備案,但是,企業(yè)自行劃分了項(xiàng)目分期建設(shè),在做土地增值稅清算時(shí),是否可以自行劃分的分期建設(shè)為項(xiàng)目單位進(jìn)行匯算?
答:根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào))的規(guī)定,土地增值稅以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算,對(duì)于分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目,以分期項(xiàng)目為單位清算。
因此,在土地增值稅清算時(shí),不能以企業(yè)自行劃分的工程建設(shè)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算。
蘇地稅規(guī)[2012]1號(hào)文件同該問(wèn)答,有了截然相反的回答,即:只要企業(yè)自行分期歸集收入、成本、費(fèi)用的,稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以分別作為清算單位。這個(gè)回答是政策口徑收緊的體現(xiàn)。
地產(chǎn)企業(yè),沒(méi)事兒別亂自行分期核算,會(huì)有可能早繳稅,多繳稅的!】
二、[條款失效]土地增值稅核算對(duì)象
土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項(xiàng)目或核算對(duì)象為單位計(jì)算。同一開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中包含多種類(lèi)型房地產(chǎn)的,按以下類(lèi)別作為核算對(duì)象,分別計(jì)算收入、扣除項(xiàng)目金額、增值額、增值率,繳納土地增值稅。
(一)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅;
(二)其他類(lèi)型住宅(含普通住宅和非普通住宅);
(三)非住宅類(lèi)房產(chǎn)。
【張 偉:在蘇地稅規(guī)[2012]1號(hào)文件中,項(xiàng)目、分期項(xiàng)目是清算單位的概念,而一個(gè)清算單位又分三類(lèi)核算對(duì)象。關(guān)于清算單位內(nèi)各類(lèi)核算對(duì)象,是否能夠合并清算,如果分類(lèi)清算,又分為幾類(lèi),又是土地增值稅的焦點(diǎn)問(wèn)題。其基本規(guī)則是:
靠前,分類(lèi)清算,分的類(lèi)別越少越好;大部分地區(qū)規(guī)定分三類(lèi)清算,個(gè)別地區(qū)甚至有五類(lèi)清算的,導(dǎo)致納稅人稅負(fù)陡然加重。在南京市土地增值稅清算問(wèn)答第31條敘述:房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司開(kāi)發(fā)一幢綜合樓,1-4層是商業(yè)用房,5-20層是住宅,現(xiàn)在進(jìn)行土地增值稅清算,經(jīng)計(jì)算,住宅為負(fù)增值,商業(yè)用房為正增值且數(shù)額很大。住宅的負(fù)增值能否抵減商業(yè)用房的正增值?
答:江蘇省地方稅務(wù)局《關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》(蘇地稅發(fā)[2009]72號(hào))第十七條規(guī)定:清算審核時(shí),應(yīng)審核房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目是否以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批、備案的項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算;對(duì)于由發(fā)改委或規(guī)劃部門(mén)批準(zhǔn)的分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目,是否以分期項(xiàng)目為單位清算;普通標(biāo)準(zhǔn)住宅是否與其他類(lèi)型的房屋分別計(jì)算增值額、增值率,繳納土地增值稅。根據(jù)這一規(guī)定,除普通標(biāo)準(zhǔn)住宅外,同一清算單位中的不同類(lèi)別的商品房不分別計(jì)算增值額和增值率。
即:南京市土地增值稅清算問(wèn)答實(shí)際上一個(gè)清算單位內(nèi)分了兩類(lèi)核算單位,普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和其他。而蘇地稅規(guī)[2012]1號(hào)文件則分為了三類(lèi),顯然也是政策口徑收緊了。
第二,普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅如果能夠自行決定合并或者分別清算最好;例如津地稅地[2011]24號(hào)文件規(guī)定:在土地增值稅清算時(shí),房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在同一項(xiàng)目或同一期中,普通住宅和非普通住宅,可以合并計(jì)算增值額。而本文件明確要求一個(gè)清算單位分為三類(lèi)清算,也就是排除了可以合并清算的可能性。
第三,關(guān)于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅與普通住宅的概念。《土地增值稅條例》第八條明確“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”享有優(yōu)惠政策,那么何為“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”呢?財(cái)稅[2006]21號(hào)文件和財(cái)稅[2006]141號(hào)文件都定義為國(guó)辦發(fā)[2005]26號(hào)(即:國(guó)八條)制定的“普通住房標(biāo)準(zhǔn)”三個(gè)條件,一般來(lái)說(shuō)是容積率不低于1.0,面積不高于120平方米,銷(xiāo)售價(jià)格不高于同類(lèi)1.2倍,可以上浮20%執(zhí)行。
而江蘇省的普通標(biāo)準(zhǔn)概念,沒(méi)有遵從財(cái)稅[2006]21號(hào)文件、財(cái)稅[2006]141號(hào)文件的指引,而是在蘇地稅發(fā)[2004]58號(hào)文件中規(guī)定:普通標(biāo)準(zhǔn)住宅是指由***指定的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司開(kāi)發(fā)、按照當(dāng)?shù)?**部門(mén)規(guī)定的建筑標(biāo)準(zhǔn)建造、建成后的商品房實(shí)行國(guó)家定價(jià)或限價(jià)、為解決住房困難戶(hù)住房困難、由***指定銷(xiāo)售對(duì)象的住宅。普通標(biāo)準(zhǔn)住宅須由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司憑有關(guān)文件,經(jīng)當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)部門(mén)審核后確認(rèn)。即:在江蘇省的規(guī)定中,普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和普通住宅的概念是不同的,而總局文件和其他省份一般認(rèn)為國(guó)八條中的普通住房和土地增值稅的“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”為同一概念。
在本文件下發(fā)之前,由于普通住宅允許和其他類(lèi)合并清算,在普通住宅虧損的情況下,或許江蘇省的這種分類(lèi)方式對(duì)企業(yè)有利也未可定,在蘇地稅規(guī)[2012]1號(hào)文件下發(fā)后,盈利的普通住宅不能享受到稅收優(yōu)惠,虧損的普通住宅又不能和其他類(lèi)合并清算,以減少增值額。江蘇省的這種分類(lèi)方式,才徹徹底底成為政策口徑收緊的政策了。
第四,如果非要分類(lèi)核算增值額,計(jì)算土地增值稅,共同成本的分配方法就顯得非常重要了?!锻恋卦鲋刀悧l例實(shí)施細(xì)則》第九條規(guī)定:納稅人成片受讓土地使用權(quán)后,分期分批開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的,其扣除項(xiàng)目金額的確定.可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計(jì)算分?jǐn)偅虬唇ㄖ娣e計(jì)算分?jǐn)?,也可按稅?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他方式計(jì)算分?jǐn)偂?/p>
從《實(shí)施細(xì)則》來(lái)看,似乎企業(yè)在占地面積法和建筑面積法中具有選擇權(quán),但是企業(yè)遇到的問(wèn)題往往是同一幢的商住樓,樓上是住宅,樓下為商鋪,由于占用了同一塊土地,因此無(wú)法適用占地面積法,所以只能適用建筑面積法,或稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他合理方法,如果適用建筑面積法,就相當(dāng)于商鋪每一平方米成本與住宅每一平方米成本被拉平了,而商鋪的銷(xiāo)售收入顯然遠(yuǎn)大于住宅,如果樓上是回遷房,甚至?xí)霈F(xiàn)住宅為負(fù)增值,而商鋪為巨額正增值的情況,在不能將兩者合并清算的情況下,企業(yè)最希望的就是按照“銷(xiāo)售收入比例法”分?jǐn)偝杀荆壳敖魇∫?guī)定同一棟樓的土地成本可以按照“銷(xiāo)售收入比例法”分?jǐn)偼恋爻杀就?,尚未?jiàn)到省一級(jí)正式文件明確規(guī)定可以采取“銷(xiāo)售收入比例法”,福州等地則可以采取所謂“層高比例系數(shù)法”,也不失為合理的分?jǐn)偡绞?,但是主流意?jiàn)基本上是:同一項(xiàng)目?jī)?nèi)不同地塊的土地成本,按照占地面積法區(qū)分土地成本,其他共同成本一律按照建筑面積法劃分成本,例如:本文件的第五條也是如是規(guī)定的。這又是政策口徑收緊的體現(xiàn)。
第五,如果企業(yè)既不能選擇是否合并清算,也不能選擇共同成本分配方法,只能“化共同成本為直接成本”,部分解決稅負(fù)問(wèn)題。例如:在做預(yù)算或者會(huì)計(jì)核算時(shí),就人為的將樓下商鋪成本和樓上住宅成本分開(kāi),雖然土地、公共配套無(wú)法分開(kāi)沒(méi)有辦法,但是建筑成本適當(dāng)?shù)姆珠_(kāi),就可以定向增加樓下商鋪成本,以部分解決商鋪增值率過(guò)高的問(wèn)題。事實(shí)上樓下的商鋪也的確是花錢(qián)花的多,這種單獨(dú)分配的方式也是符合實(shí)際情況的。】
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