價(jià)外收費(fèi)之“枉殺千人”與“刀下留人”

一、法規(guī)羅列

?1、《增值稅暫行條例》第六條：銷(xiāo)售額為納稅人銷(xiāo)售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。?

2、《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十二條，關(guān)于價(jià)外費(fèi)用的規(guī)定如下：“條例第六條第一款所稱(chēng)價(jià)外費(fèi)用，包括價(jià)外向購(gòu)買(mǎi)方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)?！?

3、《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅【2023】36號(hào)文）第三十七條 銷(xiāo)售額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外收取的各種性質(zhì)的收費(fèi)。

二、立法意圖

將價(jià)外費(fèi)用并入銷(xiāo)售額，意在計(jì)稅基數(shù)不被侵蝕，屬于反避稅條款。沒(méi)有價(jià)外費(fèi)用并入銷(xiāo)售額的規(guī)定，納稅人將會(huì)鉆空子，將銷(xiāo)售額人為拆分為一項(xiàng)或者若干項(xiàng)價(jià)外收費(fèi)項(xiàng)目逃避納稅義務(wù)。

三、反避稅的殺傷力

納稅人在商業(yè)交易中，有部分代收代付行為等，從形式上看屬于增值稅文件中的價(jià)外收費(fèi)，但是納稅人的意圖不在于避稅，屬于正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的“必然”，如果全部以“價(jià)外收費(fèi)”的大棒砸下，將會(huì)打擊正常經(jīng)營(yíng)行，形成稅法對(duì)經(jīng)營(yíng)進(jìn)行了不適當(dāng)干預(yù)，反避稅將會(huì)造成“寧可枉殺千人，不可一人漏網(wǎng)”，切不可讓反避稅導(dǎo)致“血流成河”，因此，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十二條有個(gè)尾巴在后面，列舉部分情況界定為“非”“價(jià)外收費(fèi)”：

“但下列項(xiàng)目不包括在內(nèi)：

（一）受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅；

（二）同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)輸費(fèi)用：

1.承運(yùn)部門(mén)的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)買(mǎi)方的；

2.納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)買(mǎi)方的。

（三）同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：

1.由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門(mén)批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；

2.收取時(shí)開(kāi)具省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)；

3.所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。

（四）銷(xiāo)售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等而向購(gòu)買(mǎi)方收取的保險(xiǎn)費(fèi)，以及向購(gòu)買(mǎi)方收取的代購(gòu)買(mǎi)方繳納的車(chē)輛購(gòu)置稅、車(chē)輛牌照費(fèi)?！?

同時(shí)，《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅【2023】36號(hào)文）第三十七條也有尾巴在后：“價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外收取的各種性質(zhì)的收費(fèi)，但不包括以下項(xiàng)目：

（一）代為收取并符合本辦法第十條規(guī)定的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)。

（二）以委托方名義開(kāi)具發(fā)票代委托方收取的款項(xiàng)?！?/p>

四、問(wèn)題遺留

上述分析已經(jīng)提到，反避稅之極端化會(huì)導(dǎo)致稅法對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)度干涉以至于“血流成河”，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》對(duì)價(jià)外收費(fèi)進(jìn)行正面概括再反向例外排除，就如“寧可錯(cuò)殺千人”之時(shí)，有人高呼“刀下留人”！以“刀下留人”的反向排除方法，必然存在錯(cuò)殺千人的危險(xiǎn)?！稜I(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅【2023】36號(hào)文）再一次呼吁“刀下留人”，因此反向排除在價(jià)外收費(fèi)的冤魂中又解救出一個(gè)：“以委托方名義開(kāi)具發(fā)票代委托方收取的款項(xiàng)”不包括在價(jià)外收費(fèi)中。?

立法思路不改，縱然千百次高呼“刀下留人”也難以避免正常經(jīng)營(yíng)行為死在反避稅的屠刀之下。近來(lái)微信群“V8財(cái)稅浪子講習(xí)所”有人提出一個(gè)問(wèn)題：法院判決支付的違約金屬于價(jià)外收費(fèi)嗎？筆者認(rèn)為這個(gè)問(wèn)題一時(shí)半會(huì)難以理清，真正解答算不算價(jià)外收費(fèi)得弄清楚價(jià)外收費(fèi)的本質(zhì)含義再行判斷，而不是以外在形式“法院判決”為界定標(biāo)準(zhǔn)。?

五、判斷的困難

從上述增值稅法規(guī)規(guī)定，總會(huì)有判斷的模糊性，因?yàn)榱⒎ㄋ悸肥窍取瓣P(guān)起來(lái)”，再個(gè)別排除，這樣，缺乏根本思路進(jìn)行有效判斷，除了導(dǎo)致稅法過(guò)度干涉正常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之外，也遠(yuǎn)離稅法立法的初衷。

六、價(jià)外收費(fèi)判斷標(biāo)準(zhǔn)淺析

個(gè)人拙見(jiàn)，提出五條判斷標(biāo)準(zhǔn)，拋磚引玉。

標(biāo)準(zhǔn)之一：“價(jià)外收費(fèi)”依附“價(jià)”而“派生”。即是說(shuō)價(jià)外收費(fèi)是依附在正常銷(xiāo)售價(jià)款之外而派生出來(lái)，沒(méi)有正常價(jià)款，皮之不存，毛將焉附？比如：房客與房東簽訂租房合同，如果房客違約不執(zhí)行合同，支付房東1000元違約金。假設(shè)房客不執(zhí)行合同違約，房東尚未取得房租這一正常價(jià)款，則不應(yīng)該將違約金界定為價(jià)外收費(fèi)。

標(biāo)準(zhǔn)之二：補(bǔ)充第一條標(biāo)準(zhǔn)，如果納稅人故意“放棄價(jià)款”而“巧立名目”造成“無(wú)價(jià)”之“價(jià)外收費(fèi)”，可以正常并入銷(xiāo)售額。比如：擁有房屋使用權(quán)人無(wú)償授予他人使用房屋，免收租金，但是約定“房屋占用補(bǔ)償金”，則可視為正常銷(xiāo)售額計(jì)稅，不得以“無(wú)價(jià)款”之歪理界定為“非價(jià)外收費(fèi)”從而“逃避納稅義務(wù)”。

標(biāo)準(zhǔn)之三：“價(jià)外收費(fèi)”應(yīng)當(dāng)是正常價(jià)款收付中收款方收取。比如：房客與房東簽訂租房合同，如果房東違約不執(zhí)行合同，支付房客1000元違約金。此時(shí)房客不屬于銷(xiāo)售收款方，則不得界定這1000元為價(jià)外收費(fèi)。

標(biāo)準(zhǔn)之四：“銷(xiāo)售額”與“價(jià)外收費(fèi)”屬于同一法律關(guān)系，非同一法律關(guān)系不能界定為價(jià)外收費(fèi)。比如：房客與房東簽訂租房合同，合同執(zhí)行中房客的花缽砸傷房東的老婆，賠償1000元。賠償金屬于侵權(quán)之債，不屬于合同之債。非同一法律關(guān)系產(chǎn)生的收款不屬于價(jià)外收費(fèi)。再如：房客與房東簽訂租房合同，合同執(zhí)行中房客不當(dāng)使用引起火災(zāi)對(duì)房屋造成損害，賠償10萬(wàn)元，該賠償款也不得界定為價(jià)外收費(fèi)，除非有可靠證據(jù)證明私下把租金轉(zhuǎn)移為損害賠償。

標(biāo)準(zhǔn)之五：“價(jià)外收費(fèi)”在邏輯上屬于“價(jià)款”的延伸，價(jià)外收費(fèi)是對(duì)正常價(jià)款的補(bǔ)充。比如：房客與房東簽訂租房合同，租期1年，如果房客提前終止合同，造成房東損失，額外支付房東1000元補(bǔ)償金。此處1000元因?yàn)榉靠吞崆巴朔吭斐煞繓|斷租，給予斷租期間合理補(bǔ)償，應(yīng)當(dāng)視為價(jià)外收費(fèi)，因?yàn)楸举|(zhì)上屬于對(duì)價(jià)款的延伸。若房東租房給房客，假設(shè)當(dāng)?shù)厣鐓^(qū)要求住戶(hù)者繳納“衛(wèi)生費(fèi)”，該費(fèi)用由房東代收代付，則不應(yīng)當(dāng)界定為價(jià)外收費(fèi)，因?yàn)樵撡M(fèi)用本質(zhì)上不屬于價(jià)款的“替補(bǔ)”。

稅法，法，繁體為“灋”，從“水”,表示法律、法度公平如水;從“廌”,廌為神話(huà)傳說(shuō)中的一種神獸,它能辨別曲直。稅法反避稅條款遵從實(shí)質(zhì)課稅原則，但也不能因反避稅而走向另外一個(gè)極端。建議立法者拋棄原有的立法思路，從根本上主張公平正義，從原理上體現(xiàn)判斷原則，而不是先抓后放。當(dāng)前商業(yè)創(chuàng)新層出不窮，以“刀下留人”的方式例外排除的代價(jià)就是已經(jīng)“錯(cuò)殺千人”。立法上阻礙商業(yè)創(chuàng)新及不當(dāng)干涉正常商業(yè)活動(dòng)則會(huì)有過(guò)失之嫌。