減資情形不一樣，稅務(wù)處理大不同

　　近日，某外資企業(yè)發(fā)布公告稱，董事會審議通過了《關(guān)于控股孫公司減資的議案》，以便于后期增加科研管理團隊入股及股權(quán)激勵方案的實施。減資，是實務(wù)中常見的業(yè)務(wù)，即企業(yè)因自身發(fā)展需要，依法減少公司注冊資本的行為。對境外關(guān)聯(lián)方減資的行為，相關(guān)各方應(yīng)區(qū)分不同的減資方式，準確把握相應(yīng)的稅務(wù)實操細節(jié)。

　　同比例減資：收回資產(chǎn)“分段”處理

　　典型案例

　　C房地產(chǎn)公司(非上市公司)成立于2009年，注冊資本(實收資本)5000萬元，由境外非居民企業(yè)A公司出資1250萬元直接持有25%的股權(quán)，A公司境內(nèi)關(guān)聯(lián)方B公司出資3750萬元持有75%股權(quán)。2023年12月，C公司全體股東決定同比例減資，注冊資本變更為1000萬元。C公司2023年末資產(chǎn)負債表留存收益800萬元，股東出資和減資均采用貨幣方式，不曾以未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增過資本。

　　稅務(wù)處理

　　同比例減資，指全體股東按照相同的比例減少對公司的出資金額。本案例中，被投資企業(yè)C公司減少注冊資本4000萬元，即B公司按照75%的比例收回初始投資3000萬元，A公司按照25%的比例收回初始投資1000萬元，減資后股東的持股比例保持不變。

　　依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2023年第34號，以下簡稱“34號公告”)第五條規(guī)定，從被投資企業(yè)取得的資產(chǎn)中，相當于初始出資的部分，應(yīng)確認為投資收回;相當于被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應(yīng)確認為股息所得;其余部分確認為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。換句話說，股東從被投資企業(yè)減少投資，取得的資產(chǎn)應(yīng)“分段”進行稅務(wù)處理。

　　本案例中，A公司和B公司按相同比例從被投資企業(yè)減少投資，其取得的資產(chǎn)1000萬元和3000萬元，均未超過相應(yīng)的初始投資金額，應(yīng)確認為投資收回。對于各自收回投資成本的部分，均無須繳納企業(yè)所得稅。

　　C公司生產(chǎn)經(jīng)營所得凈收益的積累，即股東權(quán)益中的留存收益部分，無論歸類為累計未分配利潤還是計入盈余公積，按實收資本比例計算并未發(fā)生變化，也不存在投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅，此時，A公司無須確認股息所得和轉(zhuǎn)讓所得。

　　不同比例減資：應(yīng)符合獨立交易原則

　　典型案例

　　C房地產(chǎn)公司(非上市公司)成立于2009年，注冊資本(實收資本)5000萬元，由境外非居民企業(yè)A公司出資1250萬元直接持有25%的股權(quán)，A公司境內(nèi)關(guān)聯(lián)方B公司出資3750萬元持有C公司75%股權(quán)。2023年末，C公司凈資產(chǎn)賬面價值8650萬元、評估價值9700萬元，年末資產(chǎn)負債表盈余公積250萬元、未分配利潤3400萬元。2023年12月，C公司全體股東同意A公司減資申請，決定C公司注冊資本減少1000萬元，注冊資本變更為4000萬元，A公司取得相當于C公司賬面凈資產(chǎn)20%比例的減資對價8650×20%=1730(萬元)。C公司不曾以未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增過資本。

　　稅務(wù)處理

　　不同比例的減資，是定向針對部分股東的減資行為，其余股東出資金額不變，減資后股權(quán)比例相應(yīng)調(diào)整。股東A公司的減資行為，在稅收和會計處理上，均先沖減C公司實收資本1000萬元。然后，按照34號公告第五條的規(guī)定，相當于C公司累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，即(250+3400)×20%=730(萬元)，應(yīng)確認為A公司股息所得。A公司如果符合受益所有人條件，還可申請享受中國與其所在國雙邊稅收協(xié)定或稅收安排待遇。

　　A公司以所占C公司賬面凈資產(chǎn)份額作為減資對價，表面上未產(chǎn)生投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，但按照稅收征收管理法的規(guī)定，關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，均應(yīng)遵循獨立交易原則，即按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或支付對價。因此，A公司應(yīng)以減資時點其所占C公司凈資產(chǎn)評估價值份額1940萬元(9700×20%)作為公允價值，減除投資收回、股息所得后，其余部分1940-1730=210(萬元)，確認為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

　　轉(zhuǎn)增實收資本后減資：須先補繳遞延稅款

　　典型案例

　　非居民企業(yè)A公司主營業(yè)務(wù)為投資控股。2009年，A公司與關(guān)聯(lián)方居民企業(yè)B公司共同出資成立C公司(非上市公司)，注冊資本1000萬元，B公司出資750萬元占股75%，A公司出資250萬元占股25%。2023年1月，C公司將留存收益4000萬元轉(zhuǎn)增實收資本，A公司、B公司的持股比例不變。2023年12月，A公司按公司法規(guī)定撤回全部投資2000萬元(符合獨立交易原則)。C公司2023年末資產(chǎn)負債表留存收益合計1000萬元。

　　稅務(wù)處理

　　2023年1月留存收益轉(zhuǎn)增實收資本時，A公司所占1000萬元(4000×25%)，屬于通過減資方式實際收回享受暫不征收預(yù)提所得稅政策待遇的直接投資，應(yīng)按照《財政部 稅務(wù)總局 國家發(fā)展改革委 商務(wù)部關(guān)于擴大境外投資者以分配利潤直接投資暫不征收預(yù)提所得稅政策適用范圍的通知》(財稅〔2023〕102號)規(guī)定，減按10%的稅率申報補繳遞延的稅款。

　　2023年12月，A公司減資時從被投資企業(yè)取得資產(chǎn)2000萬元。其中，初始投資加上留存收益轉(zhuǎn)增實收資本的部分共計250+1000=1250(萬元)，按照34號公告第五條的規(guī)定，作為A公司投資收回。C公司留存收益中歸屬于A公司的份額250萬元，A公司按照股息所得，申報繳納企業(yè)所得稅。剩余部分2000-1250-250=500(萬元)，按照投資轉(zhuǎn)讓所得，計算繳納企業(yè)所得稅。

　　對被投資企業(yè)而言，支付對價與所減資份額對應(yīng)凈資產(chǎn)之間的差額，屬于所有者權(quán)益變化，不確認損益。如果被投資企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)支付減資款項，則應(yīng)當作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和支付對價兩項業(yè)務(wù)進行財稅處理，在增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅等方面還應(yīng)作為視同銷售，進行相應(yīng)的涉稅處理。

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　　來源：中國稅務(wù)報 2023年10月28日 版次：07 作者：沈虹 鄭建軍 安瑞，作者單位：國家稅務(wù)總局安徽省稅務(wù)局。

　　原標題：境外關(guān)聯(lián)方減資：減資情形不一樣，稅務(wù)處理大不同