《企業(yè)所得稅法實施條例》第十五條規(guī)定，提供勞務收入，是指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經(jīng)紀、文化體育、科學研究、技術服務、教育培訓、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務、旅游、娛樂、加工以及其他勞務服務活動取得的收入。

　　提供勞務的劃分標準有多種，為便于會計核算，一般以提供勞務是否跨年度作為劃分標準，分為不跨年度勞務和跨年度勞務。不跨年度的勞務，是指提供勞務的交易的開始和完成均在同一個年度；跨年度勞務，是指提供勞務的交易的開始和完成分屬不同年度。

　　由于企業(yè)會計準則和《企業(yè)所得稅法》對不跨年度勞務收入的確認是一致的，所以，本文就跨年度勞務收入在會計與稅務上的處理差異進行分析。

　　會計處理

　　一、提供勞務交易的結(jié)果能夠可靠估計

　　《企業(yè)會計準則——收入》規(guī)定，企業(yè)在資產(chǎn)負債表日提供勞務交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應當采用完工百分比法確認提供勞務收入。完工百分比法，是指按照勞務交易的完工進度確認收入和費用的方法。

　　企業(yè)確定提供勞務交易的完工程度，可以選用下列方法：1.已完工作的測量；2.已經(jīng)提供的勞務占應提供勞務總量的比例；3.已經(jīng)發(fā)生的成本占估計總成本的比例。

　　企業(yè)應當按照從接受勞務方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定提供勞務收入總額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日按照提供勞務收入總額乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認提供勞務收入后的金額，確認當期提供勞務收入。同時，按照提供勞務估計總成本乘以完工進度扣除以前會計期間累計已確認勞務成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)當期勞務成本。

　　二、提供勞務交易的結(jié)果不能夠可靠估計

　　企業(yè)在資產(chǎn)負債表日提供勞務交易結(jié)果不能夠可靠估計的，應當分別下列情況處理：

　　1.如果已經(jīng)發(fā)生的勞務成本預計能夠得到補償?shù)?，應按照已?jīng)發(fā)生的勞務成本金額確認提供勞務收入。同時，按相同的金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務成本，不確認利潤。

　　2. 如果已經(jīng)發(fā)生的勞務成本預計只能部分地得到補償?shù)?，應按能夠得到補償?shù)膭趧粘杀窘痤~確認收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務成本，作為當期費用，確認的收入金額小于已經(jīng)發(fā)生的勞務成本的金額，確認為當期損失。

　　3.如果已經(jīng)發(fā)生的勞務成本預計全部不能得到補償?shù)?，應將已?jīng)發(fā)生的勞務成本確認為當期費用，不確認收入。

　　稅務處理

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十三條規(guī)定，企業(yè)受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。

　　根據(jù)以上規(guī)定，企業(yè)提供的勞務如果持續(xù)時間超過12個月，則不論提供勞務交易的結(jié)果是否能夠可靠估計，一律采取完工百分比法確認收入實現(xiàn)。而會計準則沒有持續(xù)時間12個月的規(guī)定，對于持續(xù)時間超過12個月的勞務提供，也要按照提供勞務交易的結(jié)果是否能夠可靠估計，判斷是否采取完工百分比法確認收入。

　　一、完成工作量的處理

　　【例1】A公司于2008年11月受托為B公司培訓一批學員，培訓期6個月，11月1日開學。雙方簽訂了培訓協(xié)議，B公司應支付培訓費總額為6萬元，分3次支付，每期支付2萬元，即靠前次在開學時預付；第二次在培訓期中間，即2009年2月支付；第三次在培訓結(jié)束時支付。B公司已在11月1日預付靠前期款項。

　　2008年12月31日，A公司得知B公司當年效益不好，經(jīng)營發(fā)生困難，對后兩次的培訓費能否收回沒有把握。因此，A公司只將已經(jīng)發(fā)生的培訓費3萬元（假定均為培訓人員工資費）中能夠得到補償?shù)牟糠郑?萬元）確認收入，并將發(fā)生的3萬元成本全部確認為當年費用。

　　（一）會計處理（單位：萬元，下同）

　　1. 2008年11月1日，收到B公司預付的培訓費

　　借：銀行存款 　　　　　　　2

　　　貸：預收賬款 　　　　　　　2

　　2. 發(fā)生成本

　　借：勞務成本　　　　　　　 3

　　　貸：應付職工薪酬　　　　　 3　

　　3. 2008年12月31日，確認收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本

　　借：預收賬款 　　　　　　　2

　　　貸：主營業(yè)務收入 　　　　　2

　　借：主營業(yè)務成本 　　　　　3

　　　貸：勞務成本　　　　　　　 3　

　　2009年2月應收的培訓費2萬元和2009年4月應收的培訓費2萬元，由于B公司經(jīng)營發(fā)生困難沒有收到，A公司在會計上不作收入處理。

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　　A公司2008年應確認收入2萬元。由于該公司提供的勞務持續(xù)時間超過12個月，2009年應確認收入4萬元（2＋2）。

　　二、完工進度的處理　

　　【例2】甲企業(yè)接受乙企業(yè)一項產(chǎn)品的安裝任務，工期自2009年11月1日~2010年1月31日，合同總金額為50萬元。根據(jù)合同規(guī)定的工程進度，靠前年完成總工程的60%，第二年完成剩余的40%。合同約定乙企業(yè)2009年11月1日付款30萬元，余款20萬元待工程結(jié)束后付清。

　　靠前年末，甲企業(yè)按規(guī)定的工程進度順利完成了工程任務，實際發(fā)生成本24萬元（以后還會發(fā)生多少成本無法估計）。但得知乙企業(yè)由于經(jīng)營管理不善，可能無力支付應付的30萬元工程款時，甲企業(yè)經(jīng)過多方努力，在靠前年底收回工程款20萬元。

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　　由于甲企業(yè)在資產(chǎn)負債表日，勞務交易的結(jié)果不能夠可靠地估計，不能采用完工百分比法確認收入，只能按實際得到補償?shù)膭趧粘杀?0萬元確認收入，按實際發(fā)生的成本結(jié)轉(zhuǎn)。

　　借：預收賬款 　　　　　　　20

　　　貸：主營業(yè)務收入 　　　　　20

　　借：主營業(yè)務成本 　　　　　24

　　　貸：勞務成本　　　　　　　 24　

　?。ǘ┒悇仗幚?

　　由于該工程持續(xù)時間超過12月，按稅法規(guī)定采用完工百分比法確認收入，在確認2009年的收入時，按規(guī)定的工程進度的60%確認收入，勞務收入為30萬元（50×60%）。

　　由此可見，企業(yè)會計準則和《企業(yè)所得稅法》對跨年度勞務收入的確認在會計與稅務的處理上是有差異的。企業(yè)會計準則對跨年度勞務收入確認的規(guī)定遵循了謹慎性原則，但稅法不承認謹慎性原則，因為企業(yè)所存在的經(jīng)營風險與國家無關，國家不可能替企業(yè)承擔這種經(jīng)營風險，只要企業(yè)提供的勞務持續(xù)時間超過12個月，則不論提供勞務交易的結(jié)果是否能夠可靠估計，一律按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。

　　企業(yè)提供勞務交易結(jié)果不能可靠估計的業(yè)務，當勞務成本不能補償時，須經(jīng)主管稅務機關核定損失方可扣除。

　　在銷售商品同時提供勞務的情況下，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂了合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務時，銷售商品部分和提供勞務部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的，應當將銷售商品的部分作為商品銷售處理，將提供勞務的部分作為提供勞務處理。銷售商品部分和提供勞務部分不能夠區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，應當將銷售商品部分和提供勞務部分全部作為商品銷售處理。