國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳關(guān)于《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定中“受益所有人”有關(guān)問(wèn)題的公告》的解讀

國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳 　　2018-02-06

　　中國(guó)財(cái)稅浪子王駿——

　　這一次發(fā)布的新的9號(hào)公告對(duì)受益所有人這一系列問(wèn)題進(jìn)行了整合處理，并結(jié)合新的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)展變化進(jìn)行了調(diào)整。尤其是這一次發(fā)布的公告解讀稿用Case進(jìn)行了細(xì)致剖析，通俗易懂，生動(dòng)鮮明，屬于解讀風(fēng)格上的巨大進(jìn)步。企業(yè)所得稅法執(zhí)行十年以來(lái)，若干關(guān)于受益所有人的重大爭(zhēng)議問(wèn)題得到普遍解決或者明確，這也預(yù)示著中國(guó)的國(guó)際稅收立法水平越來(lái)越高!

一、公告出臺(tái)背景

　　為規(guī)范稅收協(xié)定股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)條款中“受益所有人”概念的應(yīng)用，稅務(wù)總局先后下發(fā)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于如何理解和認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的通知》（國(guó)稅函〔2009〕601號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“601號(hào)文件”)、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第30號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“30號(hào)公告”)等文件，明確“受益所有人”的條件和判定標(biāo)準(zhǔn)，在防范協(xié)定濫用中發(fā)揮了重要作用，但是也遇到了一些問(wèn)題。

　　為加強(qiáng)稅收協(xié)定執(zhí)行工作，進(jìn)一步完善“受益所有人”規(guī)則，稅務(wù)總局發(fā)布了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定中“受益所有人”有關(guān)問(wèn)題的公告》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“公告”)。公告一方面旨在允許沒(méi)有濫用協(xié)定目的和結(jié)果的案件得以享受稅收協(xié)定待遇，并提高其享受稅收協(xié)定待遇的確定性，減少征納雙方成本，進(jìn)一步優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境;另一方面借鑒“稅基侵蝕與利潤(rùn)轉(zhuǎn)移”(BEPS)第六項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃(防止稅收協(xié)定待遇的不當(dāng)授予)成果，提高“受益所有人”判定標(biāo)準(zhǔn)的剛性，對(duì)濫用協(xié)定風(fēng)險(xiǎn)較高的安排進(jìn)行更加有效的防范。公告對(duì)601號(hào)文件和30號(hào)公告部分規(guī)定進(jìn)行了修訂，同時(shí)延續(xù)了601號(hào)文件和30號(hào)公告的部分規(guī)定。

二、公告主要內(nèi)容

　　締約對(duì)方居民需要享受稅收協(xié)定待遇的，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇管理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第60號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“60號(hào)公告”)規(guī)定報(bào)送資料并接受稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理，不再需要事前提交申請(qǐng)，但為便于表述和理解，公告仍將“需要享受稅收協(xié)定待遇的締約對(duì)方居民”簡(jiǎn)稱(chēng)為“申請(qǐng)人”。

（一）擴(kuò)大30號(hào)公告規(guī)定的安全港范圍

　　30號(hào)公告第三條規(guī)定滿足一定條件時(shí)，不再依據(jù)“受益所有人”判斷因素進(jìn)行綜合分析，直接認(rèn)定申請(qǐng)人具有“受益所有人”身份，即對(duì)“受益所有人”身份的認(rèn)定設(shè)置了安全港。通常認(rèn)為，當(dāng)申請(qǐng)人或者持有申請(qǐng)人100%股份的人是締約對(duì)方***、締約對(duì)方居民且在締約對(duì)方上市的公司或締約對(duì)方居民個(gè)人時(shí)，與居民國(guó)(地區(qū))有較強(qiáng)聯(lián)系，一般也沒(méi)有濫用協(xié)定的風(fēng)險(xiǎn)，因此公告第四條放寬了安全港要求的條件，擴(kuò)大了安全港的范圍。

　　對(duì)于符合安全港的情形，為便于理解，舉例如下：

　　示例1投資架構(gòu)(見(jiàn)附件，下同)，香港居民A投資內(nèi)地居民并取得股息時(shí)，其為香港***或者在香港上市的公司或者香港居民個(gè)人，可直接判定香港居民A具有“受益所有人”身份。需要注意的是，根據(jù)內(nèi)地與香港稅收安排第十條(股息)規(guī)定，如果香港居民A是在香港上市的公司且持有申請(qǐng)人25%以上股份，可以享受5%的優(yōu)惠稅率待遇;如果香港居民A是香港居民個(gè)人，為內(nèi)地與香港稅收安排第十條(股息)規(guī)定的其他情況，可以享受10%的優(yōu)惠稅率待遇。

　　示例2投資架構(gòu)，香港居民B投資內(nèi)地居民并取得股息時(shí)，香港居民A通過(guò)香港居民C間接持有香港居民B100%股份，如果香港居民A為香港***、香港居民且在香港上市的公司或香港居民個(gè)人，可直接判定香港居民B具有“受益所有人”身份。

　　示例3投資架構(gòu)，香港居民D投資內(nèi)地居民并取得股息，直接持有香港居民D100%股份的人為香港***、香港居民且在香港上市的公司或香港居民個(gè)人，可直接判定香港居民D具有“受益所有人”身份。

（二）對(duì)于不符合“受益所有人”條件但符合一定條件的申請(qǐng)人給予享受稅收協(xié)定待遇的機(jī)會(huì)

　　根據(jù)601號(hào)文件和30號(hào)公告規(guī)定，如果申請(qǐng)人不符合“受益所有人”條件，也不符合安全港的條件，其從中國(guó)取得的所得就不能享受稅收協(xié)定待遇。

　　公告第三條規(guī)定，申請(qǐng)人取得的所得為股息時(shí)，申請(qǐng)人雖不符合“受益所有人”條件，但符合本條規(guī)定的，應(yīng)認(rèn)為申請(qǐng)人具有“受益所有人”身份。公告第三條靠前款規(guī)定了兩種情形。公告第三條靠前款第(一)項(xiàng)規(guī)定的情形下，也即當(dāng)符合“受益所有人”條件的人為申請(qǐng)人所屬居民國(guó)(地區(qū))居民時(shí)，對(duì)間接持有股份情形下的中間層無(wú)要求;公告第三條靠前款第(二)項(xiàng)規(guī)定的情形下，也即當(dāng)符合“受益所有人”條件的人不為申請(qǐng)人所屬居民國(guó)(地區(qū))居民時(shí)，該人和間接持有股份情形下的中間層應(yīng)為符合條件的人。

　　與公告第四條規(guī)定的安全港規(guī)則不同的是，此條規(guī)定的情形不能直接判定申請(qǐng)人為“受益所有人”，應(yīng)根據(jù)公告第二條所列因素對(duì)直接或間接持有申請(qǐng)人100%股份的人是否具有“受益所有人”身份進(jìn)行綜合分析。

　　對(duì)于符合此條規(guī)定的情形，為便于理解，舉例如下：

　　示例4投資架構(gòu)，為本條靠前款第(一)項(xiàng)規(guī)定的情形，香港居民E投資內(nèi)地居民并取得股息，香港居民F直接持有香港居民E100%的股份，雖然香港居民E不符合“受益所有人”條件，但是，如果香港居民F符合“受益所有人”條件，應(yīng)認(rèn)為香港居民E具有“受益所有人”身份;

　　示例5投資架構(gòu)，為本條靠前款第(一)項(xiàng)規(guī)定的情形，香港居民E投資內(nèi)地居民并取得股息，香港居民F通過(guò)在BVI注冊(cè)成立的公司(不論該公司是否為香港居民)間接持有香港居民E100%的股份，雖然香港居民E不符合“受益所有人”條件，但是，如果香港居民F符合“受益所有人”條件，應(yīng)認(rèn)為香港居民E具有“受益所有人”身份;