稅屋提示——營改增后新版26項(xiàng)差額征稅項(xiàng)目（截止2018年1月10日）
導(dǎo)語
建筑企業(yè)增值稅差額征稅是指建筑企業(yè)總承包方發(fā)生分包業(yè)務(wù)時(shí)，在工程項(xiàng)目所在地國稅局進(jìn)行差額預(yù)繳增值稅的納稅業(yè)務(wù)。全面營改增后，建筑企業(yè)增值稅差額征稅的總承包方，應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算？如何開具**？如何進(jìn)行預(yù)繳增值稅和申報(bào)增值稅？這些問題必須依照稅法的規(guī)定進(jìn)行。
一、建筑企業(yè)差額征收增值稅的分類及其稅務(wù)處理
1、建筑企業(yè)差額征收增值稅的分類和條件根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年公告第17號(hào)文件的規(guī)定，建筑企業(yè)差額征收增值稅分為兩類：靠前類是工程施工所在地差額預(yù)交增值稅；第二類是公司注冊(cè)地差額申報(bào)增值稅。其中靠前類又分為兩種：（1）一般計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方發(fā)生分包業(yè)務(wù)時(shí)的總分包差額預(yù)交增值稅；（2）簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方發(fā)生分包業(yè)務(wù)時(shí)的總分包差額預(yù)交增值稅。第二類只有一種差額申報(bào)增值稅，即簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方發(fā)生分包業(yè)務(wù)時(shí)的總分包差額申報(bào)增值稅。具體如下圖所示：2、建筑企業(yè)差額征增值稅的條件根據(jù)國家稅務(wù)總局2016年公告第17號(hào)文件和國家稅務(wù)總局2016年公告第53號(hào)的規(guī)定，建筑企業(yè)差額征增值稅必須同時(shí)具備以下條件。（1）建筑企業(yè)總承包方必須發(fā)生分包行為，其中分包包括專業(yè)分包、清包工分包和勞務(wù)分包行為。（2）如果是在工程施工所在地差額預(yù)繳增值稅，則建筑企業(yè)必須跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)。如果建筑企業(yè)公司注冊(cè)地與建筑服務(wù)發(fā)生地是同一個(gè)國稅局管轄地，則不在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)交增值稅。（3）建筑企業(yè)跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)或建筑企業(yè)公司注冊(cè)地與建筑服務(wù)發(fā)生地是同一個(gè)國稅局管轄地，簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方，只要發(fā)生分包業(yè)務(wù)行為，總承包方都在公司注冊(cè)地差額零申報(bào)增值稅。（4）分包方向總承包方開開具增值稅**時(shí)，必須在增值稅**上的“備注欄”中必須注明建筑服務(wù)發(fā)生地所在縣（市、區(qū)）、項(xiàng)目的名稱。（5）建筑企業(yè) 跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，在向建筑服務(wù)發(fā)生地主管國稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款時(shí)，需填報(bào)《增值稅預(yù)繳稅款表》，并出示以下資料：①與發(fā)包方簽訂的建筑合同復(fù)印件（加蓋納稅人公章）；②與分包方簽訂的分包合同復(fù)印件（加蓋納稅人公章）；③從分包方取得的**復(fù)印件（加蓋納稅人公章）。3、建筑企業(yè)差額征增值稅的稅務(wù)處理（1）在工程所在地國稅局差額預(yù)繳增值稅的處理。根據(jù)《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局2016年公告第17號(hào)）第四條、第五條、第七條和國家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)第八條和《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)）第四條第（三）項(xiàng)的規(guī)定，建筑企業(yè) 跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，按照以下規(guī)定差額預(yù)繳增值稅?？壳埃话慵{稅人的建筑企業(yè)總承包方跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照2％的預(yù)征率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款。計(jì)算公司如下：應(yīng)預(yù)繳稅款=(全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-支付的分包款) &pide;(1+11%)×2%第二，一般納稅人的建筑企業(yè)總承包方跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款。計(jì)算公司如下：應(yīng)預(yù)繳稅款=(全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-支付的分包款) &pide;(1+3%)×3%第三，小規(guī)模納稅人的建筑企業(yè)總承包方跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款。計(jì)算公司如下：應(yīng)預(yù)繳稅款=(全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-支付的分包款) &pide;(1+3%)×3%第四，建筑企業(yè)取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為負(fù)數(shù)的，可結(jié)轉(zhuǎn)下次預(yù)繳稅款時(shí)繼續(xù)扣除。（2）在公司注冊(cè)地國稅局差額零申報(bào)增值稅的處理。
由于只有簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方發(fā)生分包行為的情況下，才會(huì)發(fā)生在公司注冊(cè)地國稅局差額申報(bào)增值稅的情況。而且簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方在發(fā)生分包情況下，在工程所地國稅局已經(jīng)按照3%的稅率差額預(yù)交增值稅，回公司注冊(cè)地也是按照3%稅率差額申報(bào)增值稅，基于規(guī)避重復(fù)征稅的考慮，簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的總承包方在公司注冊(cè)地國稅局只能差額零申報(bào)增值稅。
二、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的總分包之間差額征收增值稅的**開具及賬務(wù)處理
1、會(huì)計(jì)核算依據(jù)

財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的通知（財(cái)會(huì)[2016]22號(hào)）。（1）二級(jí)科目“簡(jiǎn)易計(jì)稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。（2）企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷售額的賬務(wù)處理。按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生相關(guān)成本費(fèi)用允許扣減銷售額的，發(fā)生成本費(fèi)用時(shí)，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。待取得合規(guī)增值稅扣稅憑證且納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，按照允許抵扣的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）”或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”科目（小規(guī)模納稅人應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目），貸記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。二級(jí)科目“預(yù)交增值稅”科目：核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。企業(yè)預(yù)繳增值稅時(shí)：借：應(yīng)交稅費(fèi)—預(yù)交增值稅 貸：銀行存款月末企業(yè)將“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目余額轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目借：應(yīng)交稅費(fèi)—未交增值稅 貸：應(yīng)交稅費(fèi)—預(yù)繳增值稅（2）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》 。合同成本是指為建造某項(xiàng)合同而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和費(fèi)用。但應(yīng)注意：合同成本不包括在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)，但是根據(jù)分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款，應(yīng)構(gòu)成累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本。即總包應(yīng)將所支付的分包工程進(jìn)度款作為本公司的施工成本，與自己承建的工程做同樣的處理，以全面反映了總承包方的收入與成本，這與《建筑法》、《合同法》中對(duì)總承包人相關(guān)責(zé)任和義務(wù)的規(guī)定相吻合。2、稅務(wù)處理依據(jù)按照《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）規(guī)定，建筑業(yè)采用簡(jiǎn)易計(jì)稅的情況下，建筑企業(yè)總包扣除分包差額計(jì)稅，即按照(總包額-分包額) &pide;(1+3%) ×3%.在工程施工所在地進(jìn)行預(yù)繳增值稅和在建筑企業(yè)注冊(cè)所在地零申報(bào)增值稅。? 案例分析建筑企業(yè)簡(jiǎn)易計(jì)稅情況下的總分包業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算、票據(jù)開具1、案情介紹 山東的甲公司承包了山西一個(gè)合同值為1000萬元(含增值稅）的工程項(xiàng)目，并把其中300萬元(含增值稅）的部分項(xiàng)目分包給具有相應(yīng)資質(zhì)的分包人乙公司，工程完工后，該工程項(xiàng)目最終結(jié)算值為 1000萬元(含增值稅） 。假設(shè)該項(xiàng)目屬于老項(xiàng)目，甲乙公司均采取簡(jiǎn)易計(jì)稅。甲公司完成工程累計(jì)發(fā)生合同成本500萬元.請(qǐng)分析如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算？2、會(huì)計(jì)核算（單位為：萬元） （1）總包方甲公司的會(huì)計(jì)處理 完成合同成本： 借：工程施工—合同成本　 500 貸：原材料等 　500收到總承包款：借：銀行存款　 1000 貸：工程結(jié)算　970.88 應(yīng)交稅費(fèi)—簡(jiǎn)易計(jì)稅 29.12分包工程結(jié)算：借：工程施工——合同成本　 300 貸：應(yīng)付賬款——乙公司　 300全額支付分包工程款并取得分包方開具的增值稅普通**時(shí)：借：應(yīng)付賬款——乙公司　 300 貸：銀行存款 300同時(shí) ，借：應(yīng)交稅費(fèi)—簡(jiǎn)易計(jì)稅 8.74 貸：工程施工——合同成本 8.74甲公司確認(rèn)該項(xiàng)目收入與費(fèi)用：借：主營業(yè)務(wù)成本　791.26 工程施工——合同毛利　179.62 貸：主營業(yè)務(wù)收入　 970.88工程結(jié)算與工程施工對(duì)沖結(jié)平：借：工程結(jié)算　 970.88 貸：工程施工——合同成本　 791.26 ——合同毛利 　179.62向項(xiàng)目所在地山西國稅局預(yù)繳稅款=（1000-300）&pide;（1+3%）×3%）=20.38（萬元）的賬務(wù)處理： 借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)繳增值稅　20.38 貸：銀行存款　　20.38 借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅　20.38 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)繳增值稅　20.383、全額開票，差額計(jì)稅**備注欄要注明建筑服務(wù)發(fā)生地所在縣（市、區(qū)）及項(xiàng)目名稱。簡(jiǎn)易計(jì)稅的情況下，一般預(yù)繳稅款等于向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅申報(bào)的稅額。甲納稅申報(bào)按差額計(jì)算稅額：（1000-300）&pide;（1+3%）×3%=20.38（萬元）。建筑施工采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法時(shí)，**開具采用差額計(jì)稅但全額開票，這與銷售不動(dòng)產(chǎn)、勞務(wù)派遣、人力資源外包服務(wù)、旅游服務(wù)等差額開票不同，甲公司可全額開具增值稅專用**。**上填寫：稅額為29.12萬元[1000&pide;（1+3%）×3%]；銷售金額為：970.88萬元（1000-29.12）。