近日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2011]70號(hào))，就企業(yè)取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的企業(yè)所得稅處理進(jìn)行了明確。實(shí)際上，對(duì)于這一問(wèn)題，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局早在2009年6月就已經(jīng)下發(fā)了《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]87號(hào))，對(duì)企業(yè)取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的企業(yè)所得稅處理進(jìn)行過(guò)明確。對(duì)比這兩個(gè)文件，我們發(fā)現(xiàn)，財(cái)稅[2011]70號(hào)和財(cái)稅[2009]87號(hào)在內(nèi)容上基本是相同的，較早的區(qū)別在于，財(cái)稅[2009]87號(hào)適用時(shí)間段為2008年1月1日至2010年12月31日。而財(cái)稅[2011]70號(hào)適用時(shí)間段為2011年1月1日以后。

　　對(duì)于企業(yè)取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，應(yīng)按如下規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅處理：

　　靠前：取得資金的層級(jí)必須是縣級(jí)以上各級(jí)人民***財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)。這里的縣級(jí)以上包含縣級(jí)。取得資金的部門(mén)不僅包括財(cái)政部門(mén)，縣級(jí)以上各級(jí)人民***的其他部門(mén)比如發(fā)改委、科技局、經(jīng)貿(mào)委等部門(mén)也包含在內(nèi)。

　　第二：企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民***財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，要可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除，比如同時(shí)符合以下條件：

　　(一)企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件;

　　(二)財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的***部門(mén)對(duì)該資金有專門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求;

　　(三)企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

　　這三個(gè)條件缺一不可。

　　第三：企業(yè)應(yīng)正確進(jìn)行不征稅收入的企業(yè)所得稅處理。根據(jù)實(shí)施條例第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除;用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　第四：把握一個(gè)5年時(shí)間限制，即企業(yè)將規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年(60個(gè)月)內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的***部門(mén)的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額;計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　在政策的實(shí)際執(zhí)行中，企業(yè)應(yīng)該重點(diǎn)把握如下幾點(diǎn)：

　　靠前：正確理解不征稅收入企業(yè)所得稅處理的政策含義。企業(yè)應(yīng)該明確，不同于免稅收入的企業(yè)所得稅處理，對(duì)于企業(yè)取得的不征稅收入雖然可以從收入中扣減，但企業(yè)用不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除;用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。而企業(yè)取得的免稅收入，既不征收企業(yè)所得稅，而且企業(yè)為取得免稅收入發(fā)生的成本、費(fèi)用以及將免稅收入用于支出形成的費(fèi)用或購(gòu)置資產(chǎn)提取的折舊、攤銷都允許在企業(yè)所得稅前扣除。因此，如果企業(yè)在取得不征稅收入的當(dāng)期全部用于支出形成當(dāng)期費(fèi)用，則這筆收入作為不征收收入處理還是作為應(yīng)稅收入處理，對(duì)當(dāng)期的企業(yè)所得稅影響效果都是一樣的。只有企業(yè)取得的不征稅收入用于以后幾個(gè)年度的支出后購(gòu)置資產(chǎn)在以后年度攤銷時(shí)，不征稅收入實(shí)際給企業(yè)提供的是一個(gè)延期納稅的稅收優(yōu)惠，優(yōu)惠體現(xiàn)在貨幣資金的時(shí)間價(jià)值上。

　　第二：企業(yè)在從縣級(jí)以上各級(jí)人民***財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金時(shí)，必須取得相關(guān)部門(mén)的資金撥付證明，最好相關(guān)部門(mén)通過(guò)正式下文的方式進(jìn)行資金的撥付，明確專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的名稱、撥付時(shí)間、用途、撥付金額、撥付企業(yè)名單等詳細(xì)信息。這一點(diǎn)在實(shí)務(wù)中大多數(shù)企業(yè)基本能夠提供。

　　第三：無(wú)論是財(cái)稅[2009]87號(hào)還是財(cái)稅[2011]70號(hào)，都要求財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的***部門(mén)對(duì)該資金有專門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求。但是，在實(shí)際稅收征管中，大家會(huì)發(fā)現(xiàn)，很多縣級(jí)以上***部門(mén)撥付資金的文件中都只明確的專項(xiàng)資金的用途，并無(wú)與該專項(xiàng)資金配套的資金管理辦法或具體管理要求。正是因?yàn)檫@一點(diǎn)，部分納稅人無(wú)法享受到專項(xiàng)用途財(cái)政性資金作為不征稅收入處理的稅收待遇。對(duì)于這個(gè)問(wèn)題，主體責(zé)任可能不在納稅人，更多的在***部門(mén)。既然***部門(mén)給予企業(yè)專項(xiàng)用途財(cái)政性資金是對(duì)企業(yè)的一種扶持，我們就應(yīng)該將這一政策做完善，真正使企業(yè)得到實(shí)惠。對(duì)于長(zhǎng)期的、固定的、大額的專項(xiàng)財(cái)政性資金的撥付，相關(guān)部門(mén)應(yīng)考慮制定一個(gè)專項(xiàng)資金配套的管理辦法和績(jī)效考核要求。對(duì)于短期的、非固定性的專項(xiàng)用途財(cái)政資金，如果實(shí)在無(wú)必要制定一個(gè)配套管理辦法進(jìn)行規(guī)范的，相關(guān)部門(mén)應(yīng)考慮在資金撥付文件中專門(mén)明確資金的具體管理要求，哪怕只是原則性的幾句話，對(duì)于企業(yè)都是有用的。

　　第四：對(duì)符合不征稅收入條件的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金以及以該資金發(fā)生的支出在會(huì)計(jì)上應(yīng)單獨(dú)設(shè)相關(guān)科目進(jìn)行核算。實(shí)務(wù)中，這個(gè)問(wèn)題企業(yè)往往容易出問(wèn)題，特別是當(dāng)企業(yè)有些成本費(fèi)用同時(shí)用于應(yīng)稅收入又用于不征稅收入時(shí)，如何將這些成本費(fèi)用在應(yīng)稅收入和不征稅收入間進(jìn)行合理分?jǐn)?，缺乏一個(gè)明確的標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)務(wù)中各種情況比較復(fù)雜，我們也很難提出一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)的分?jǐn)偡椒?。但是，從管理稅?wù)風(fēng)險(xiǎn)的角度出發(fā)，對(duì)于有不征稅收入的企業(yè)，在內(nèi)控制度中，對(duì)這些問(wèn)題要有所關(guān)注，自己應(yīng)積極從合理性角度出發(fā)，制定相關(guān)的內(nèi)控制度去規(guī)范這些問(wèn)題的處理，及時(shí)防范這些稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)已經(jīng)主動(dòng)注意到這些問(wèn)題，并從制度上已經(jīng)進(jìn)行了相關(guān)處理，則會(huì)更容易認(rèn)可企業(yè)的做法，避免不必要的稅企爭(zhēng)議。當(dāng)然，在實(shí)務(wù)中，有些稅務(wù)機(jī)關(guān)專門(mén)就專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的管理提出的備案管理要求。此時(shí)，企業(yè)更應(yīng)積極配合當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)做好相關(guān)備案管理。

　　第五：由于文件規(guī)定：企業(yè)將規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年(60個(gè)月)內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的***部門(mén)的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額。所以企業(yè)應(yīng)注意對(duì)于跨期資金的管理。對(duì)于取得的符合規(guī)定條件的財(cái)政性資金，企業(yè)應(yīng)按類別和取得時(shí)間在會(huì)計(jì)上進(jìn)行專項(xiàng)核算。使用電子記賬軟件的企業(yè)，可以考慮對(duì)于這部分資金開(kāi)發(fā)一些風(fēng)險(xiǎn)提示功能，即當(dāng)這部分資金在5年(60個(gè)月)后還有余額的，軟件自動(dòng)提示企業(yè)要轉(zhuǎn)作應(yīng)稅收入處理。同時(shí)，這里還要注意兩個(gè)問(wèn)題：靠前這里的5年不是指5個(gè)納稅年度，而是指取得資金后的連續(xù)60個(gè)月內(nèi);第二，如果企業(yè)取得符合不征稅收入條件的資金在第六年轉(zhuǎn)作應(yīng)稅收入處理了，則計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。正是因?yàn)槿绱?，部分稅?wù)機(jī)關(guān)對(duì)于企業(yè)取得的這部分資金還提出了專門(mén)的清算管理要求。