職工教育經費是企業(yè)日常生產經營中一項常見支出，近期，筆者接到了很多財務朋友關于職工教育經費方面的問題咨詢。

今天，筆者就職工教育經費相關問題為您做個歸納梳理：

問題1：個體工商戶、合伙企業(yè)、個人獨資企業(yè)職工教育經費稅前扣除限額標準是8%還是2.5%?

例：甲企業(yè)是一家個人獨資企業(yè)，2019年度該企業(yè)發(fā)生職工教育經費支出5萬元，當年發(fā)生的實際工資薪金支出為100萬元，甲企業(yè)財務人員認為，根據(jù)財稅〔2018〕51號規(guī)定，“自2018年1月1日起，企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時扣除;超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除”。因此，其當年職工教育經費扣除限額為100*8%=8萬元>5萬元，支出可以全額扣除。那么，甲企業(yè)的觀點正確嗎?

答案：甲企業(yè)的觀點是錯誤的，根源在于它的“身份”有問題!

根據(jù)企業(yè)所得稅法靠前條、第二條規(guī)定，“在中華人民共和國境內，企業(yè)和其他取得收入的組織(以下統(tǒng)稱企業(yè))為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法。”

在財稅〔2018〕51號文件中，條文也進一步明確“準予在計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時扣除”。本案例中，由于甲企業(yè)是個人獨資企業(yè)，受“身份”所限不能適用企業(yè)所得法相關規(guī)定，因此也就不能適用8%的稅前扣除限額標準。對于個體工商戶、合伙企業(yè)、個人獨資企業(yè)職工教育經費稅前扣除限額標準仍為2.5%。

主要政策依據(jù)：

《財政部 稅務總局關于企業(yè)職工教育經費稅前扣除政策的通知》(財稅〔2018〕51號)

《財政部 國家稅務總局關于調整個體工商戶個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)個人所得稅稅前扣除標準有關問題的通知》(財稅〔2008〕65號)第三條

問題2：哪些企業(yè)的職工培訓費用可以全額在企業(yè)所得稅稅前扣除?

職工培訓費用可以全額在企業(yè)所得稅稅前扣除的情形匯總如下：

問題3：企業(yè)職工教育培訓經費列支范圍包括哪些?

例：甲企業(yè)是一家工業(yè)制造企業(yè)，企業(yè)所得稅適用查賬征收方式。假設在2020年度，甲企業(yè)共計發(fā)生職工教育經費支出50萬元，其中包含如下事項：

事項1.為企業(yè)總經理張某報銷EMBA在職教育費用20萬元;

事項2.列支企業(yè)財務總監(jiān)王某境外培訓和考察費用10萬元。

那么，上述兩項支出能否列支職工教育經費支出核算扣除呢?

根據(jù)規(guī)定：企業(yè)職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用應由個人承擔，不能擠占企業(yè)的職工教育培訓經費。對于企業(yè)高層管理人員的境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出，避免擠占日常的職工教育培訓經費開支。企業(yè)職工教育培訓經費列支范圍具體如下：

1.上崗和轉崗培訓;

2.各類崗位適應性培訓;

3.崗位培訓、職業(yè)技術等級培訓、高技能人才培訓;

4.專業(yè)技術人員繼續(xù)教育;

5.特種作業(yè)人員培訓;

6.企業(yè)組織的職工外送培訓的經費支出;

7.職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認證等經費支出;

8.購置教學設備與設施;

9.職工崗位自學成才獎勵費用;

10.職工教育培訓管理費用;

11.有關職工教育的其他開支。

主要政策依據(jù)：

《關于印發(fā)<關于企業(yè)職工教育經費提取與使用管理的意見>的通知》(財建〔2006〕317號)

職工教育經費的稅前扣除

職工教育經費支出，是指企業(yè)為提高職工工作技能，為企業(yè)帶來更多的經濟利益流入，而通過各種形式提升職工素質，提高職工工作能力等方面的教育所發(fā)生的教育費支出。企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出如何稅前扣除？

一、職工教育經費的稅前扣除范圍。根據(jù)《財政部、全國總工會等部門關于印發(fā)〈關于企業(yè)職工教育經費提取與使用管理的意見〉的通知》(財建〔2006〕317號)的規(guī)定，企業(yè)的職工教育經費的列支范圍包括以下十一項：1.上崗和轉崗培訓；2.各類崗位適應性培訓；3.崗位培訓、職業(yè)技術等級培訓、高技能人才培訓；4.專業(yè)技術人員繼續(xù)教育；5.特種作業(yè)人員培訓；6.企業(yè)組織的職工外送培訓的經費支出；7.職工參加的職業(yè)技能鑒定、職業(yè)資格認證等經費支出；8.購置教學設備與設施；9.職工崗位自學成才獎勵費用；10.職工教育培訓管理費用；11.有關職工教育的其他開支。財建〔2006〕317號文件同時規(guī)定，以下兩種情況不得從職工教育經費中列支：1.企業(yè)職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用應由個人承擔，不能擠占企業(yè)的職工教育培訓經費。2.對于企業(yè)高層管理人員的境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出，避免擠占日常的職工教育培訓經費開支。

二、職工教育經費的稅前扣除比例。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十二條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除。稅前扣除職工教育經費必須遵循收付實現(xiàn)制原則。即：準予稅前扣除的職工教育經費必須是企業(yè)已經實際發(fā)生的部分，對于賬面已經計提但未實際發(fā)生的職工教育經費不得在納稅年度內稅前扣除。企業(yè)稅前扣除的職工教育經費必須在工資薪金總額2.5%以內。國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定主要包括如下情形：

1．技術先進型服務企業(yè)職工教育經費的稅前扣除。根據(jù)《關于完善技術先進型服務企業(yè)有關企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2014〕59號)的規(guī)定，經認定的技術先進型服務企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

2．高新技術企業(yè)職工教育經費的稅前扣除。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于高新技術企業(yè)職工教育經費稅前扣除政策的通知》(財稅〔2015〕63號)的規(guī)定，2015年1月1日起，注冊在中國境內、實行查賬征收、經認定的高新技術企業(yè)發(fā)生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額8%的部分，準予在計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時扣除。

3．允許職工培訓費全額稅前扣除的情形。一是軟件和集成電路企業(yè)?！敦斦俊叶悇湛偩株P于進一步鼓勵軟件產業(yè)和集成電路產業(yè)發(fā)展企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅〔2012〕27號）第六條規(guī)定：“集成電路設計企業(yè)和符合條件軟件企業(yè)的職工培訓費用，應單獨進行核算并按實際發(fā)生額在計算應納稅所得額時扣除”。二是航空企業(yè)?！秶叶悇湛偩株P于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第三條規(guī)定：“航空企業(yè)實際發(fā)生的飛行員養(yǎng)成費、飛行訓練費、乘務訓練費、空中保衛(wèi)員訓練費等空勤訓練費用，根據(jù)《實施條例》第二十七條規(guī)定，可以作為航空企業(yè)運輸成本在稅前扣除”。三是核電企業(yè)。《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第29號）第四條規(guī)定：“核力發(fā)電企業(yè)為培養(yǎng)核電廠操縱員發(fā)生的培養(yǎng)費用，可作為企業(yè)的發(fā)電成本在稅前扣除。企業(yè)應將核電廠操縱員培養(yǎng)費與員工的職工教育經費嚴格區(qū)分，單獨核算，員工實際發(fā)生的職工教育經費支出不得計入核電廠操縱員培養(yǎng)費直接扣除。”綜上，軟件和集成電路的職工培訓費用、航空企業(yè)的空勤訓練費用、核電企業(yè)的操縱員培養(yǎng)費必須單獨核算，據(jù)實稅前扣除，它們必須與職工教育經費嚴格區(qū)分，它們不計入職工教育經費，不擠占職工教育經費份額，反之也不得將應限額扣除的職工教育經費計入職工培訓費用全額扣除。

三、允許稅前扣除職工教育經費的計費基數(shù)。職工教育經費的計算基數(shù)為允許稅前扣除的工資、薪金總額。根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例第三十四條的規(guī)定，企業(yè)的工資薪金總額必須是企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出?！秶叶悇湛偩株P于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)進一步明確規(guī)定：“合理工資薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金總和。不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經費、工會經費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。屬于國有性質的企業(yè)，其工資薪金，不得超過***有關部門給予的限定數(shù)額；超過部分不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。

四、超限額的職工教育經費可遞延扣除。《企業(yè)所得稅法實施條例》雖然規(guī)定了職工教育經費的扣除限額，但同時也規(guī)定了超限額的部分可在以后納稅年度結轉扣除，這實質上允許稅前全額扣除職工教育經費，只不過在扣除時間上遞延到以后各期。

舉例：某設備制造廠2016年實際發(fā)生的職工教育經費為60000元，當年實發(fā)工資總額為1000000元，則：該廠2016年職工教育經費的扣除限額為：1000000×2.5%=25000元，超限額的35000元職工教育經費應作如下處理：(1)調增2016年的應納稅所得額;(2)結轉到以后納稅年度繼續(xù)扣除。

五、以前年度職工教育經費余額的處理。按現(xiàn)行會計準則規(guī)定，從2008年起職工教育經費已經不用再計提而是據(jù)實列支。根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》(國稅函〔2009〕98號)的規(guī)定，對于在2008年以前已經計提但尚未使用的職工教育經費余額，2008年及以后新發(fā)生的職工教育經費應先從余額中沖減。仍有余額的，留在以后年度繼續(xù)使用。

來源：中匯（武漢） 作者：紀宏奎 趙輝