近日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣等增值稅征管問(wèn)題的公告》（簡(jiǎn)稱“2019年31號(hào)公告”），明確了一些增值稅征管問(wèn)題和執(zhí)行口徑。相信已經(jīng)有不少財(cái)稅大咖對(duì)公告進(jìn)行了介紹和解讀，聽說(shuō)公告中的某條口徑還打了某些大咖的臉。筆者在這里就不再對(duì)公告的具體內(nèi)容進(jìn)行分享了，也不知道是哪條規(guī)定打了哪個(gè)大咖的臉。

　　筆者想跟各位稅友們分享的，是隨同公告一起發(fā)布的國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳《關(guān)于<國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣等增值稅征管問(wèn)題的公告>的解讀》（簡(jiǎn)稱“公告解讀”）中，筆者覺(jué)得能夠體現(xiàn)稅務(wù)總局對(duì)各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行口徑的指導(dǎo)原則——實(shí)質(zhì)課稅原則。

　　眾所周知，實(shí)質(zhì)課稅原則是征稅的重要原則之一，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是指應(yīng)按照業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而不是法律形式來(lái)課征稅收。但是，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施的是行政行為，帶有法定授權(quán)的屬性，所以歷來(lái)稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行政策的時(shí)候，出于降低執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的考慮，都會(huì)傾向于按照業(yè)務(wù)的法律形式來(lái)課征稅收的。畢竟，法律形式具有客觀性和確定性，而經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)很多時(shí)候是要運(yùn)用職業(yè)判斷的，是帶有不確定性的，所以按照法律形式作為執(zhí)行口徑，出錯(cuò)的幾率較低。筆者曾經(jīng)也是執(zhí)法者的一員，所以也理解。

　　但是，從公告解讀中，筆者發(fā)現(xiàn)了，稅務(wù)總局在指導(dǎo)各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)適用執(zhí)行口徑的時(shí)候，已經(jīng)有意識(shí)的引導(dǎo)向?qū)嵸|(zhì)課稅原則靠攏了。筆者粗看了一下，公告解讀中至少有三處應(yīng)用了實(shí)質(zhì)課稅原則，分別是第六條靠前款、第十一條和第十二條。

　　公告解讀第六條靠前款原文：

　　艙位承包業(yè)務(wù)中，對(duì)承包方來(lái)說(shuō)，其以承運(yùn)人身份對(duì)外承攬運(yùn)輸業(yè)務(wù)，然后通過(guò)承包他人運(yùn)輸工具艙位的方式委托對(duì)方實(shí)際完成相關(guān)運(yùn)輸服務(wù)，屬于提供無(wú)運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)，應(yīng)以承攬?jiān)撨\(yùn)輸業(yè)務(wù)向托運(yùn)人收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額，按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅。對(duì)發(fā)包方來(lái)說(shuō)，是以運(yùn)輸工具艙位承包的方式，使用自有運(yùn)輸工具實(shí)際提供了運(yùn)輸服務(wù)，因此，發(fā)包方應(yīng)以其向運(yùn)輸工具艙位承包人收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用為銷售額，按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅。

　　筆者對(duì)公告解讀原文的理解

　　稅務(wù)總局認(rèn)為，承包方以承運(yùn)人身份對(duì)外承攬運(yùn)輸業(yè)務(wù)并承擔(dān)了相關(guān)責(zé)任，并不屬于貨運(yùn)代理業(yè)務(wù)，而屬于提供無(wú)運(yùn)輸工具承運(yùn)業(yè)務(wù)，應(yīng)按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅。而艙位的發(fā)包方，實(shí)質(zhì)上是使用自有運(yùn)輸工具實(shí)際向承包人提供了運(yùn)輸服務(wù)，而非出租艙位，所以也應(yīng)按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅。

　　稅務(wù)總局上述的判斷，是基于承包方在業(yè)務(wù)的合同關(guān)系中，實(shí)質(zhì)上承擔(dān)了承運(yùn)人的責(zé)任，需要對(duì)承運(yùn)過(guò)程的安全承擔(dān)責(zé)任，所以承包方的這種業(yè)務(wù)經(jīng)濟(jì)上的實(shí)質(zhì)就是運(yùn)輸業(yè)務(wù)而不是代理業(yè)務(wù)。同理，艙位的發(fā)包方，由于也向承包方承擔(dān)了承運(yùn)責(zé)任，所以發(fā)包方提供的服務(wù)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上是屬于運(yùn)輸業(yè)務(wù)而非出租業(yè)務(wù)。

　　公告解讀第十一條原文：

　　進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，應(yīng)遵循統(tǒng)一的扣稅原則，即納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或服務(wù)所負(fù)擔(dān)或支付的增值稅額，憑合法有效扣稅憑證從銷項(xiàng)稅額中抵扣。在實(shí)際操作中，所有行業(yè)，所有納稅人，都應(yīng)按照上述普遍性規(guī)定自行適用抵扣政策，保險(xiǎn)公司的賠付支出也不例外。在實(shí)踐中，保險(xiǎn)賠付支出有不同的形式，其進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題應(yīng)具體問(wèn)題具體分析并適用政策。……

　　筆者對(duì)公告解讀原文的理解

　　稅務(wù)總局通過(guò)這段公告解讀，引導(dǎo)各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在實(shí)務(wù)執(zhí)行的過(guò)程中應(yīng)遵循“具體問(wèn)題具體分析并適用政策”。在實(shí)踐中，由于保險(xiǎn)賠付的形式多種多樣，無(wú)法在政策文件中窮舉，應(yīng)該要抓住不同賠付形式的本質(zhì)，確定保險(xiǎn)公司是否貨物或服務(wù)的實(shí)際購(gòu)買方和支付方，從而確定這部分賠付款的進(jìn)項(xiàng)稅是否能在保險(xiǎn)公司抵扣。這是實(shí)質(zhì)課稅原則的體現(xiàn)。

　　公告解讀第十二條原文：

　　隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展，消費(fèi)模式的不斷創(chuàng)新，消費(fèi)者不直接就餐而是購(gòu)買食品后打包帶走的這種快速消費(fèi)方式越來(lái)越普遍，但這一消費(fèi)方式的改變，并不影響納稅人向消費(fèi)者提供餐飲服務(wù)這一行為本質(zhì)。因此，為統(tǒng)一征管口徑，確保“堂食”和“外賣”稅收處理的一致性，《公告》明確，納稅人現(xiàn)場(chǎng)制作食品并直接銷售給消費(fèi)者的行為，應(yīng)按照“餐飲服務(wù)”繳納增值稅。

　　筆者對(duì)公告解讀原文的理解

　　稅務(wù)總局通過(guò)這段公告解讀，引導(dǎo)各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在消費(fèi)模式不斷創(chuàng)新、業(yè)務(wù)模式五花八門的今天，判斷一項(xiàng)業(yè)務(wù)的性質(zhì)時(shí)，應(yīng)該“透過(guò)現(xiàn)象認(rèn)識(shí)本質(zhì)”，扒開形式的外衣，認(rèn)清業(yè)務(wù)的本質(zhì)，從而確定業(yè)務(wù)的稅收屬性。這其實(shí)也是實(shí)質(zhì)課稅原則的運(yùn)用。

　　隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的深入，大眾創(chuàng)業(yè)、萬(wàn)眾創(chuàng)新的推進(jìn)和“互聯(lián)網(wǎng)+”的不斷普及，新經(jīng)濟(jì)模式不斷取代傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式，業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)模式不斷創(chuàng)新，消費(fèi)模式也不斷改變。過(guò)往通過(guò)稅收政策法規(guī)文件窮舉各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)的稅收政策，在執(zhí)行過(guò)程中通過(guò)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的法律形式來(lái)套進(jìn)列舉的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)從而適用稅收政策的方式，已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)不斷變化發(fā)展的經(jīng)濟(jì)社會(huì)。在實(shí)踐中，只有掌握和運(yùn)用好實(shí)質(zhì)課稅原則，準(zhǔn)確判斷各類業(yè)務(wù)模式的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，才能很好的確定業(yè)務(wù)的稅收政策執(zhí)行口徑，也能實(shí)現(xiàn)稅法的初衷，發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的杠桿作用，公平稅賦，合理保證財(cái)政收入。稅務(wù)總局適時(shí)的通過(guò)對(duì)政策文件的解讀，向廣大稅務(wù)工作者和納稅人傳達(dá)出往后實(shí)踐中應(yīng)充分運(yùn)用好實(shí)質(zhì)課稅原則的信號(hào)。所以，筆者認(rèn)為，公告的解讀永遠(yuǎn)比公告原文精彩，因?yàn)槲覀兛梢酝ㄟ^(guò)解讀了解稅務(wù)總局的政策導(dǎo)向和制定政策的初衷。