《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)39號(hào)公告）規(guī)定了納稅人購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。本期我們從這個(gè)熱點(diǎn)展開(kāi)，總結(jié)最新進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣的五種情形。

　　一、取得了不符合規(guī)定的抵扣憑證

　　現(xiàn)階段，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證有哪些？各是如何抵扣稅款的？

　?。ㄒ唬┰鲋刀悓?zhuān)用**、機(jī)動(dòng)車(chē)銷(xiāo)售統(tǒng)一**、收費(fèi)公路通行費(fèi)增值稅電子普通**：需要認(rèn)證或通過(guò)勾選確認(rèn)方式抵扣票面稅額；

　　（二）海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)：需要報(bào)送《海關(guān)完稅憑證抵扣清單》，申請(qǐng)稽核比對(duì)；

　?。ㄈ┺r(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)**或者銷(xiāo)售**、橋、閘通行費(fèi)**：

　　1.從按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專(zhuān)用**的，以增值稅專(zhuān)用**上注明的金額和9%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；

　　2.取得（開(kāi)具）農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售**或收購(gòu)**的，以農(nóng)產(chǎn)品銷(xiāo)售**或收購(gòu)**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和9%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　3.納稅人購(gòu)進(jìn)用于生產(chǎn)銷(xiāo)售或委托受托加工13%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅率。

　　4.納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品既用于生產(chǎn)銷(xiāo)售或委托受托加工13%稅率貨物又用于生產(chǎn)銷(xiāo)售其他貨物服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算用于生產(chǎn)銷(xiāo)售或委托受托加工13%稅率貨物和其他貨物服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。未分別核算的，統(tǒng)一以增值稅專(zhuān)用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專(zhuān)用繳款書(shū)上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額，或以農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)**或銷(xiāo)售**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和9%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　5.橋、閘通行費(fèi)以通行費(fèi)**為抵扣憑證，計(jì)算抵扣增值稅。橋、閘通行費(fèi)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=橋、閘通行費(fèi)**上注明的金額&pide;（1+5%）×5%

　?。ㄋ模┩甓悜{證：應(yīng)當(dāng)具備書(shū)面合同、付款證明和境外單位的對(duì)賬單或者**。資料不全的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

　?。ㄎ澹┵?gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，納稅人未取得增值稅專(zhuān)用**的，暫按照以下規(guī)定確定進(jìn)項(xiàng)稅額：

　　1.取得增值稅電子普通**的，為**上注明的稅額；

　　2.取得注明旅客身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單的，為按照下列公式計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額：航空旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=（票價(jià)+燃油附加費(fèi)）&pide;（1+9%）×9%

　　3.取得注明旅客身份信息的鐵路車(chē)票的，為按照下列公式計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額：鐵路旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票面金額&pide;（1+9%）×9%

　　4.取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額：公路、水路等其他旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票面金額&pide;（1+3%）×3%

　　二、不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用**的項(xiàng)目不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額

　　序號(hào)不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用**文件依據(jù)

　　1 購(gòu)買(mǎi)方為消費(fèi)者個(gè)人的中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例

　　2 銷(xiāo)售免稅貨物，法律、法規(guī)及國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外（如國(guó)有糧食購(gòu)銷(xiāo)企業(yè)銷(xiāo)售免稅農(nóng)產(chǎn)品可開(kāi)）國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)

　　3 零售的煙、酒、食品、服裝、鞋帽（不包括勞保專(zhuān)用部分）、化妝品等消費(fèi)品國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)

　　4 銷(xiāo)售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，適用簡(jiǎn)易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅政策的國(guó)稅函[2009]90號(hào)

　　5 納稅人銷(xiāo)售舊貨國(guó)稅函[2009]90號(hào)

　　6 單采***站銷(xiāo)售非臨床用人體血液國(guó)稅函[2009]456號(hào)

　　7 出口貨物勞務(wù)除輸入特殊區(qū)域的水電氣外，出口企業(yè)和其他單位不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用**?？偩止?012年24號(hào)

　　8 實(shí)行增值稅退（免）稅辦法的增值稅零稅率應(yīng)稅服務(wù)不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用**?？偩止?014年11號(hào)

　　9 金融商品轉(zhuǎn)讓財(cái)稅[2016]36號(hào)附件2

　　10 經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)，向委托方收取的***性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)財(cái)稅[2016]36號(hào)附件2

　　11 提供旅游服務(wù)，向旅游服務(wù)購(gòu)買(mǎi)方收取并支付費(fèi)用財(cái)稅[2016]36號(hào)附件2

　　12 納稅人提供人力資源外包服務(wù)，向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金財(cái)稅[2016]47號(hào)

　　13 提供勞務(wù)派遣服務(wù)（安全保護(hù)服務(wù)）選擇差額納稅的，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工（安全保護(hù)員工）工資、福利和為其辦理社會(huì)保險(xiǎn)及住房公積金的費(fèi)用總局公告2016年47號(hào)，總局公告2016年68號(hào)

　　14 不征稅項(xiàng)目，詳見(jiàn)《未發(fā)生銷(xiāo)售行為的不征稅項(xiàng)目總結(jié)》總局公告2016年53號(hào)

　　15 境外單位通過(guò)教育部考試中心及其直屬單位在境內(nèi)開(kāi)展考試，代為收取并支付給境外單位的考試費(fèi)總局公告2016年69號(hào)

　　16 納稅人提供簽證代理服務(wù)，向服務(wù)接受方收取并代為支付的簽證費(fèi)、認(rèn)證總局公告2016年69號(hào)

　　17 納稅人代理進(jìn)口按規(guī)定免征進(jìn)口增值稅的貨物，向委托方收取并代為支付的款項(xiàng)總局公告2016年69號(hào)

　　18 納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)總局公告2017年11號(hào)

　　19 航空運(yùn)輸銷(xiāo)售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)總局公告2018年第42號(hào)

　　三、用于非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣

　　用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)；

　?。ㄒ唬┰鲋刀愖裱骺鄱愐恢碌脑瓌t，征多少扣多少，未征稅或免稅則不扣稅。購(gòu)進(jìn)的用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的貨物及其他應(yīng)稅行為，并非用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，也就無(wú)權(quán)要求抵扣稅款。

　?。ǘ┰鲋刀愂菍?duì)消費(fèi)行為征稅，交際應(yīng)酬消費(fèi)是一種生活性消費(fèi)活動(dòng)，并且交際應(yīng)酬消費(fèi)和個(gè)人消費(fèi)難以準(zhǔn)確劃分，因此規(guī)定交際應(yīng)酬消費(fèi)和個(gè)人消費(fèi)都不予抵扣稅款。

　?。ㄈ┥婕暗墓潭ㄙY產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，僅指專(zhuān)用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)。發(fā)生兼用于上述項(xiàng)目的可以抵扣。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)項(xiàng)目發(fā)生兼用情況的較多，且比例難以準(zhǔn)確區(qū)分。政策選取了有利于納稅人的特殊處理原則。

　?。ㄋ模┘{稅人購(gòu)進(jìn)其他權(quán)益性無(wú)形資產(chǎn)無(wú)論是專(zhuān)用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)，還是兼用于上述不允許抵扣項(xiàng)目，均可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。原因是由于其他權(quán)益性無(wú)形資產(chǎn)涵蓋面非常廣，往往涉及納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)方面，沒(méi)有具體使用對(duì)象。

　　四、用于非正常損失項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣

　?。ㄒ唬┓钦p失的購(gòu)進(jìn)貨物，以及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)。

　?。ǘ┓钦p失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)。

　　（三）非正常損失的不動(dòng)產(chǎn)，以及該不動(dòng)產(chǎn)所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)。

　?。ㄋ模┓钦p失的不動(dòng)產(chǎn)在建工程所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)。

　　納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，均屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。

　　根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅[2016]36號(hào)附件1）第二十八條第三款規(guī)定，非正常損失是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動(dòng)產(chǎn)被依法沒(méi)收、銷(xiāo)毀、拆除的情形。上述非正常損失是由納稅人自身原因造成導(dǎo)致，其損失不應(yīng)由國(guó)家承擔(dān)，因而納稅人無(wú)權(quán)要求抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。并非所有發(fā)生毀損的不動(dòng)產(chǎn)均不得進(jìn)項(xiàng)抵扣，只有違反法律法規(guī)造成不動(dòng)產(chǎn)被依法沒(méi)收、銷(xiāo)毀、拆除情形的，才需要對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出的處理。

　　五、購(gòu)進(jìn)的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂(lè)服務(wù)不得抵扣

　?。ㄒ唬┵J款服務(wù)利息支出進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，因?yàn)椴环显鲋刀愭湕l關(guān)系，按照增值稅“道道征道道扣”的原則，對(duì)居民存款利息未征稅，因此對(duì)貸款利息支出進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣。

　?。ǘ┮话慵{稅人購(gòu)買(mǎi)餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂(lè)服務(wù)，難以準(zhǔn)確界定接受勞務(wù)的對(duì)象是企業(yè)還是個(gè)人，因此進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。住宿服務(wù)和旅游服務(wù)未列入不得抵扣項(xiàng)目，因?yàn)檫@兩個(gè)行業(yè)屬于公私消費(fèi)參半的行業(yè)。

　　(三）旅客運(yùn)輸服務(wù)也是屬于難以準(zhǔn)確界定是個(gè)人消費(fèi)還是企業(yè)消費(fèi)，為什么39號(hào)公告規(guī)定納稅人購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣？分析原因如下：

　　1.購(gòu)買(mǎi)方可提供相應(yīng)的資料證明其所購(gòu)買(mǎi)的運(yùn)輸服務(wù)是用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而不是用于個(gè)人消費(fèi)。

　　2.客運(yùn)行業(yè)實(shí)名制和增值稅**系統(tǒng)升級(jí)版以及增值稅電子**系統(tǒng)的發(fā)展，為增值稅**的開(kāi)具方**信息和接受方**信息實(shí)時(shí)比對(duì)提供了可能。

　　3.差旅費(fèi)、交通費(fèi)屬于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的費(fèi)用，會(huì)轉(zhuǎn)換到產(chǎn)品或服務(wù)的成本中去。假設(shè)最終產(chǎn)品每100元中含有5元的差旅費(fèi)成本，對(duì)銷(xiāo)項(xiàng)征稅，但進(jìn)項(xiàng)不得抵扣(上游運(yùn)輸企業(yè)已交過(guò)稅），造成重復(fù)征稅，使增值稅抵扣鏈條斷裂。

　　4.差旅費(fèi)發(fā)生較多的行業(yè)，一般是人工成本比重較大的企業(yè)，如現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、外包服務(wù)業(yè)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額較少，如果能夠允許抵扣客運(yùn)**將減輕這些行業(yè)的稅負(fù)。

　　綜上，我們從增值稅原理出發(fā)，梳理了進(jìn)項(xiàng)稅額不予抵扣的五種情形，分別是取得不符合規(guī)定的抵扣憑證，對(duì)不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用**的項(xiàng)目開(kāi)具了專(zhuān)用**，用于非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、非正常損失項(xiàng)目，以及購(gòu)進(jìn)貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂(lè)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。