??? 最近關(guān)于統(tǒng)借統(tǒng)還是否屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)借款的討論比較熱鬧，稅務(wù)總局網(wǎng)站納稅服務(wù)司的問(wèn)題解答不認(rèn)可統(tǒng)借統(tǒng)還是關(guān)聯(lián)企業(yè)借款的例外，認(rèn)為其也要受到債資比等諸如財(cái)稅[2008]121號(hào)文件的約束。

??? 2011年4月18日的中國(guó)稅務(wù)報(bào)發(fā)表了韋力軍、富永兩位作者的文章，觀點(diǎn)很鮮明“統(tǒng)借統(tǒng)貸不屬關(guān)聯(lián)企業(yè)借款”。

??? 兩位作者認(rèn)為，統(tǒng)借統(tǒng)貸是指“集團(tuán)公司統(tǒng)一融資，所屬企業(yè)申請(qǐng)使用”的資金管理模式，即集團(tuán)公司統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款，所屬企業(yè)按一定的程序申請(qǐng)使用，并按同期銀行貸款利率將利息支付給集團(tuán)公司，由集團(tuán)公司統(tǒng)一與金融機(jī)構(gòu)結(jié)算的資金集中管控模式。應(yīng)該說(shuō)，這種定位還是比較中肯的，我們?cè)?jīng)就此咨詢過(guò)銀行內(nèi)部人士，銀行內(nèi)部認(rèn)識(shí)認(rèn)為，從銀行信貸監(jiān)管的角度來(lái)說(shuō)，并未對(duì)統(tǒng)借統(tǒng)還做出特別限制，主要還是基于合同的約定。

??? 兩位作者認(rèn)為，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條規(guī)定，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）具體規(guī)定了其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資的比例，即金融企業(yè)為5∶1，其他企業(yè)為2∶1。以上法規(guī)旨在防止企業(yè)通過(guò)“資本弱化”（即在企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)安排中債權(quán)資本大于股權(quán)資本）的方式增加稅前扣除從而進(jìn)行避稅。而統(tǒng)借統(tǒng)貸行為則不受上述比例的限制，兩位作者從以下三個(gè)方面進(jìn)行分析。

??? 靠前、統(tǒng)借統(tǒng)貸不屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)借款?！镀髽I(yè)所得稅法》實(shí)施前，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于中國(guó)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料集團(tuán)公司所屬企業(yè)借款利息稅前扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2002〕837號(hào)）規(guī)定，集團(tuán)公司統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款，所屬企業(yè)申請(qǐng)使用，只是資金管理方式的變化，不影響所屬企業(yè)使用銀行信貸資金的性質(zhì)，不屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款。凡集團(tuán)公司能夠出具從金融機(jī)構(gòu)取得貸款的證明文件，其所屬企業(yè)使用集團(tuán)公司轉(zhuǎn)貸的金融機(jī)構(gòu)借款支付的利息，不高于金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率的部分，允許在稅前全額扣除。

??? 相關(guān)話題——國(guó)稅函[2002]837號(hào)文件執(zhí)行效率問(wèn)題?

??? 該項(xiàng)政策在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅務(wù)處理中得到明確?！斗康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第二十一條規(guī)定，企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件，可以在使用借款的企業(yè)間合理地分?jǐn)偫①M(fèi)用，使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。該政策還將統(tǒng)借方由集團(tuán)企業(yè)擴(kuò)大至其他成員企業(yè)，并且廣西、天津、遼寧、河北等地均發(fā)文對(duì)上述政策從房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)擴(kuò)大到所有企業(yè)，明確規(guī)定符合條件的統(tǒng)借統(tǒng)貸行為不屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款。

??? 第二、統(tǒng)借統(tǒng)貸不屬于債權(quán)性投資?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》靠前百一十九條對(duì)債權(quán)性投資從獲得方式上進(jìn)行了界定，債權(quán)性投資既包括直接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資，又包括間接從關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資。其中，間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資包括：
（1）關(guān)聯(lián)方通過(guò)無(wú)關(guān)聯(lián)方第三方提供的債權(quán)性投資，主要指關(guān)聯(lián)委托貸款。
（2）無(wú)關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資，主要指關(guān)聯(lián)方擔(dān)保貸款。
（3）其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有債務(wù)實(shí)質(zhì)的債權(quán)性投資。主要指名義上不稱為借款，但實(shí)質(zhì)屬于負(fù)債的情況，如購(gòu)買關(guān)聯(lián)方發(fā)行的可轉(zhuǎn)換債券等。而統(tǒng)借統(tǒng)貸雖從名義上看屬于從關(guān)聯(lián)方獲得的需要償還本金和支付利息的融資，但其實(shí)質(zhì)屬于向金融機(jī)構(gòu)的融資，并沒(méi)有被列入關(guān)聯(lián)方間接債權(quán)性投資的范圍。

??? 因此，統(tǒng)借統(tǒng)貸不屬于關(guān)聯(lián)債權(quán)投資。

??? 第三、統(tǒng)借統(tǒng)貸符合獨(dú)立交易原則。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）第二條規(guī)定，企業(yè)如果能夠按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》靠前百一十條規(guī)定，相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則，指沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來(lái)遵循的原則。第三十八條規(guī)定，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。所以，即便把統(tǒng)借統(tǒng)貸看做是關(guān)聯(lián)債權(quán)投資，但其符合獨(dú)立交易原則的規(guī)定，因此也不受關(guān)聯(lián)債資比例的限制。

??? 綜合上述三方面分析，符合條件的統(tǒng)借統(tǒng)貸支付的利息可不受關(guān)聯(lián)債資比例的限制。兩位作者還指出，以上僅是從法理上進(jìn)行分析，相關(guān)的政策規(guī)定僅限于從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的企業(yè)適用，部分地方的政策規(guī)定也僅適用于該地。因此，對(duì)統(tǒng)借統(tǒng)貸支付利息不受關(guān)聯(lián)債資比例限制的規(guī)定，期望國(guó)家財(cái)稅主管部門有一個(gè)統(tǒng)一明確的規(guī)定，以利于各地稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行，平衡地區(qū)間的差異。