國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告

國家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào) 2011-02-18

　　根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)將納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題公告如下：

　　納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。

　　本公告自2011年3月1日起執(zhí)行。此前未作處理的，按照本公告的規(guī)定執(zhí)行?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)》(國稅函[2002]420號(hào))、《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅政策問題的批復(fù)》(國稅函[2009]585號(hào))、《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國直播衛(wèi)星有限公司轉(zhuǎn)讓全部產(chǎn)權(quán)有關(guān)增值稅問題的通知》(國稅函[2010]350號(hào))同時(shí)廢止。

　　特此公告。

國家稅務(wù)總局

2011年2月18日

　　王駿點(diǎn)評(píng)——

　　這是一次理念上的重大突破。納稅人在重大資產(chǎn)重組過程中，如果將實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給，其實(shí)質(zhì)是進(jìn)行一種“凈權(quán)益”交易，或者說是一種類似于資本***易，考慮到我國現(xiàn)行稅制對(duì)股權(quán)交易并不課征任何流轉(zhuǎn)稅，因此對(duì)這種凈權(quán)益交易不征收增值稅更有利于促進(jìn)企業(yè)優(yōu)化資產(chǎn)存量，使資產(chǎn)在資源配置中能夠得到更順暢的流動(dòng)，對(duì)上市公司重組也是一個(gè)利好!另外，擬上市公司在上市準(zhǔn)備期會(huì)有大量的資產(chǎn)重組業(yè)務(wù)，如何能夠借助這個(gè)文件實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)、債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力聯(lián)合轉(zhuǎn)讓，也可以節(jié)約稅負(fù)。

　　國稅函[2002]420號(hào)文件之所以要廢止，是因?yàn)槠鋬?nèi)容被包含在13號(hào)公告之中，內(nèi)容被吸收和放大。國稅函[2009]585號(hào)之所以要廢止，是因?yàn)槠湟?guī)定被徹底顛覆，征稅完全變成不征稅。國稅函[2010]350號(hào)被廢止，原因不得而知，到現(xiàn)在這個(gè)文件連個(gè)鬼影都沒有看見，就被廢掉了，信息公開呀，我們做的還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。

　　張偉點(diǎn)評(píng)——關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅問題的公告初看印象

　　國家稅務(wù)總局2011年第13號(hào)公告徹底顛覆了國稅函[2002]420號(hào)文件和國稅函[2009]585號(hào)文件的規(guī)定，反映了國家對(duì)資產(chǎn)重組稅收政策的支持，意味著日前國務(wù)院多次強(qiáng)調(diào)的對(duì)重組業(yè)務(wù)給予政策支持，變?yōu)榱爽F(xiàn)實(shí)。新年伊始資產(chǎn)重組增值稅政策非常給力!

　　文件雖言簡意賅，但是意義重大，筆者初讀有七個(gè)認(rèn)識(shí)：

　　靠前，明確合并、分立中涉及的貨物不繳納增值稅，終于說了個(gè)痛快話!此前雖然一般認(rèn)為，合并分立是不需要繳納增值稅的，但是畢竟沒有正式文件，在執(zhí)行過程中，總是套用國稅函[2002]420號(hào)文件，還要加上若干解釋工作來前顧后盼，納稅人心里沒底兒。有的稅務(wù)局認(rèn)為合并不征稅，分立要征稅。筆者日前見到的一個(gè)案例，某省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)就是堅(jiān)持這個(gè)觀點(diǎn)的。總局這么多年，一直就是不說句明白話，這下子，多年之隱，一時(shí)了之!

　　王駿點(diǎn)評(píng)——要是再來一個(gè)公告，也不征收營業(yè)稅就更好了。

　　第二，在重組中的出售和置換方式，也納入不征收增值稅范圍，認(rèn)為也屬于產(chǎn)權(quán)交易。雖然出售、置換只有短短的四個(gè)字，真的是意義重大，意味著大連金牛們得到了徹底的解放，大連金牛將其全部資產(chǎn)以及與其關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)、勞動(dòng)力一起轉(zhuǎn)讓給東北特鋼的行為，雖然不是合并分立，但是由于其本質(zhì)相同，因此也納入不征收增值稅范圍。其實(shí)在資產(chǎn)重組過程中，如果要得到對(duì)方的資產(chǎn)，有三種模式，靠前種模式：購買對(duì)方全部(部分)資產(chǎn)組合;意味著保留了對(duì)方的“殼”。 第二種模式，將對(duì)方企業(yè)吸收合并，對(duì)方的殼不復(fù)存在;第三種模式，控股合并。對(duì)方的殼依然存在，而且也不需要將對(duì)方的資產(chǎn)交割給合并企業(yè)。這三種模式在經(jīng)濟(jì)意義上本質(zhì)上是類似的，只是法律形式不同而已，13號(hào)公告對(duì)這三種經(jīng)濟(jì)意義相同的模式，給予了相同的增值稅待遇。

　　第三，合并、分立、出售、置換方式，必須是將資產(chǎn)連同與其關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)、勞動(dòng)力一起轉(zhuǎn)讓，否則就只是資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。而轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)組合，其價(jià)格不僅僅是由于資本本身決定，納入不征收增值稅的范圍。到底什么是資產(chǎn)組合，個(gè)人認(rèn)為應(yīng)該參考會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)組合的概念。當(dāng)然，在上市公司公告中看到的案例也全部都是資產(chǎn)組合的轉(zhuǎn)讓，否則也就不屬于資產(chǎn)重組了!到底是資產(chǎn)組合的交易，還是單純資產(chǎn)的交易，是區(qū)別資產(chǎn)重組與一般大宗資產(chǎn)交易的關(guān)鍵之處。

　　第四，明確無論是全部資產(chǎn)組合，還是部分資產(chǎn)組合的重組交易都可以享受資產(chǎn)重組增值稅政策。這一條的力度也很大，一步到位，否則納稅人如果只是部分資產(chǎn)的剝離，還要做所謂的先分立，后重組的無謂稅收籌劃，13號(hào)公告的該項(xiàng)規(guī)定，使得一切變得很簡答。假使，2005年的黃河尼那水電站事件發(fā)生在13號(hào)公告的政策環(huán)境下，就不會(huì)被征稅了!

　　第五，留抵稅額的處理問題，13號(hào)公告未交待清晰，可能會(huì)留下爭議。例如，假如大連銀牛公司借殼重組案例可以適用13號(hào)公告，大連銀牛公司資產(chǎn)價(jià)值1億元，同時(shí)大連銀牛公司有留抵稅額5000萬元，對(duì)大連銀牛將全部資產(chǎn)、負(fù)債、勞動(dòng)力都出售給母公司保留上市公司殼的行為不征收增值稅，但是留抵稅額，是否應(yīng)該帶著走呢?從道理上來看，當(dāng)然應(yīng)該帶著走，但是文件沒有說清楚，可能會(huì)引起部分稅務(wù)機(jī)關(guān)教條的理解該問題。

　　再如：大連銅牛公司資產(chǎn)重組交易中將自己的部分資產(chǎn)以及與其關(guān)聯(lián)的債權(quán)債務(wù)勞動(dòng)力一起轉(zhuǎn)讓，該項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值1億元，大連銅牛公司資產(chǎn)總額為2億元，留抵稅額為5000萬元，那么該部分交易是否能夠帶走一半的留抵稅額呢?具體帶走的比例，又應(yīng)該如何計(jì)算呢?這些都是需要進(jìn)一步說明的問題。

　　王駿點(diǎn)評(píng)——留抵一直是合并分立的老問題，其實(shí)張大師提出的比例法帶走法就是一條解決之道，我也贊成帶走。既然是不征增值稅，重組環(huán)節(jié)的增值視為根本不存在，因此要將上一個(gè)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅移轉(zhuǎn)到重組后的下一個(gè)環(huán)節(jié)去。如果是免稅，是在重組的資產(chǎn)移轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，認(rèn)可其有增值但免稅，那么重組后再次處置資產(chǎn)產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額應(yīng)該在重組增值后的基礎(chǔ)上確認(rèn)。免稅法不好操作，因?yàn)橹亟M環(huán)節(jié)的資產(chǎn)移轉(zhuǎn)定價(jià)是受綜合因素影響的結(jié)果，不是一般的貨物轉(zhuǎn)移定價(jià)，因此我贊成不征稅法。稅務(wù)總局應(yīng)該盡快明確真?zhèn)€問題，同時(shí)在增值稅**管理上給出合適的配套措施，讓政策和票能夠互動(dòng)。

　　第六，政策自2011年3月1日?qǐng)?zhí)行，且具有追溯力，這一條面對(duì)現(xiàn)實(shí)顯得那么的重要。自國稅函[2009]585號(hào)文件下發(fā)以來，各地稅務(wù)局紛紛回頭看，筆者研究資產(chǎn)重組的上市公司公告，凡是借殼上市的案例，為了騰出凈殼，將原上市公司的資產(chǎn)置換或出售出來，是必經(jīng)之路，如果嚴(yán)格執(zhí)行585號(hào)文件，意味著都要補(bǔ)繳天價(jià)稅款，筆者年前正在處理的一個(gè)針對(duì)中石化旗下上市公司的案件，就是這個(gè)問題，這也意味著這個(gè)案件就此打住了!借殼上市公司們，面對(duì)13號(hào)公告，確實(shí)應(yīng)該吃一次涮羊肉，以資慶賀!

　　第七，13號(hào)公告政策強(qiáng)度很高，意味著將是未來稅收策劃考慮的重要政策。13號(hào)公告同財(cái)稅[2009]59號(hào)文件的政策組合與融合，將是需要研究的課題。

　　鑒于今年資本交易項(xiàng)目是稅務(wù)稽查重點(diǎn)，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅務(wù)處理問題做一總結(jié)。水平有限，錯(cuò)誤難免。已經(jīng)根據(jù)13號(hào)公告做了更新。