時值盛夏,烈日炎炎,不少勞動者仍然冒著高溫堅守在工作崗位上.國家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局、衛(wèi)生部、人力資源和社會保障部、中華全國總工會聯(lián)合印發(fā)的《防暑降溫措施管理辦法》(安監(jiān)總安健〔2012〕89號)要求為從事高溫作業(yè)的勞動者發(fā)放防暑降溫費.那么,防暑降溫費應(yīng)如何進行稅務(wù)處理.

一

隨同工資一并發(fā)放的防暑降溫費

企業(yè)將防暑降溫費隨同工資一并發(fā)放,會計處理如下:

借:管理費用(銷售費用)

貸:應(yīng)付職工薪酬——防暑降溫費

借:應(yīng)付職工薪酬——防暑降溫費

貸:銀行存款

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第34號)靠前條靠前款規(guī)定:"列入企業(yè)員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發(fā)放的福利性補貼,符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)靠前條規(guī)定的,可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出,按規(guī)定在稅前扣除."

因此,隨同工資一并發(fā)放防暑降溫費,應(yīng)作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出,全額稅前扣除.

二

不隨同工資一并發(fā)放的防暑降溫費

有些企業(yè)的防暑降溫費不作為工資發(fā)放,而是單獨發(fā)放,會計處理如下:

借:管理費用(銷售費用)——防暑降溫費

貸:銀行存款

企業(yè)不符合2015年第34號公告規(guī)定,單獨發(fā)放的防暑降溫費,許多人認為這沒什么可討論的,因為無論會計還是稅法,都明確規(guī)定防暑降溫費屬于職工福利費.有的稅務(wù)人員一見防暑降溫費就都要調(diào)整到職工福利費中去,但筆者認為防暑降溫費不一定都屬于職工福利費.

(一)全體職工都有的防暑降溫費

很多企業(yè)的防暑降溫費并不管職工是否在高溫下工作,或者說職工根本不需要在高溫下工作,企業(yè)都會發(fā)放.

2015年第34號公告靠前條第二款規(guī)定:"不能同時符合上述條件的福利性補貼,應(yīng)作為國稅函〔2009〕3號文件第三條規(guī)定的職工福利費,按規(guī)定計算限額稅前扣除."

國稅函〔2009〕3號文件第三條規(guī)定:"《實施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費,包括以下內(nèi)容:……(二)為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利,包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等."

因此,不隨同工資一并發(fā)放、所有人都有的防暑降溫費,應(yīng)作為職工福利費,在稅法規(guī)定的限額內(nèi)稅前扣除.

(二)只有從事高溫作業(yè)的職工才有的防暑降溫費

有些企業(yè)只給從事高溫作業(yè)的職工發(fā)放防暑降溫費,這是為了保護高溫下工作的勞動者,是一種必須的支出,是法律法規(guī)規(guī)定的強制性支出,是對勞動者的勞動保護,而非職工福利,應(yīng)屬于勞動保護支出.根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十八條規(guī)定:"企業(yè)發(fā)生的合理的勞動保護支出,準予扣除."因此,企業(yè)為從事高溫作業(yè)的職工發(fā)放的防暑降溫費,應(yīng)屬于勞動保護支出,可以全額稅前扣除.

三

非貨幣防暑降溫費

《防暑降溫措施管理辦法》第十一條規(guī)定:"用人單位應(yīng)當為高溫作業(yè)、高溫天氣作業(yè)的勞動者供給足夠的、符合衛(wèi)生標準的防暑降溫飲料及必需的藥品.不得以發(fā)放錢物替代提供防暑降溫飲料.防暑降溫飲料不得充抵高溫津貼."不少企業(yè)在夏天發(fā)放飲料,如何界定也很重要.

(一)企業(yè)所得稅

首先,視同銷售.根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函〔2008〕828號)第二條規(guī)定:"企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形,因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn),應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入."因此,企業(yè)實物發(fā)放的防暑降溫用品,應(yīng)視同銷售.第三條規(guī)定:"企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時,屬于企業(yè)自制的資產(chǎn),應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn),可按購入時的價格確定銷售收入."由于大多數(shù)企業(yè)的防暑降溫用品是外購的,因此不產(chǎn)生視同銷售所得.

其次,費用界定.如上所述,全體職工都有的飲料,屬于國稅函〔2009〕3號文件所稱的"非貨幣性福利",計入職工福利費;只有從事高溫作業(yè)的職工才有的飲料,屬于勞動保護支出.

(二)增值稅

全體職工都有的飲料,屬于職工福利費,根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定:"下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣:(一)用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù);"進項稅額不能抵扣.

只有從事高溫作業(yè)的職工才有的非貨幣防暑降溫費,屬于勞動保護支出,進項稅額可以抵扣.

綜上所述,筆者認為,對于防暑降溫費,應(yīng)區(qū)別處理.若隨同工資一并發(fā)放,則無需區(qū)分,作為工資薪金支出稅前扣除;若單獨發(fā)放,則需區(qū)分:向全體職工發(fā)放的,屬于職工福利費,在稅法規(guī)定的限額內(nèi)稅前扣除;向從事高溫作業(yè)的職工發(fā)放的,屬于工勞動保護支出,可以全額稅前扣除.因此,應(yīng)正確區(qū)分防暑降溫費的性質(zhì),保護勞動者的權(quán)益。