隨著國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》（僅適用于內(nèi)資企業(yè)）及財(cái)會(huì)［2003］29號(hào)《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答（三）》（以下簡(jiǎn)稱《解答三》，適用于所有企業(yè)）的出臺(tái)，企業(yè)接受捐贈(zèng)的內(nèi)資稅收政策及相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理已悄然壽終正寢，新規(guī)定完全改變了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)企業(yè)接受捐贈(zèng)的繁瑣會(huì)計(jì)處理方式及內(nèi)資企業(yè)漏洞百出的稅收政策，統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)的會(huì)計(jì)處理及稅收政策，明確了相關(guān)所得稅的計(jì)算方法。為了更好地理解和掌握企業(yè)接受捐贈(zèng)的現(xiàn)行會(huì)計(jì)處理及稅收政策，本文梳理了有關(guān)的會(huì)計(jì)制度及稅收法規(guī)，分析比較其變化差異，并舉例說(shuō)明現(xiàn)行做法。

一、相關(guān)會(huì)計(jì)制度及稅法規(guī)定：

1.相關(guān)會(huì)計(jì)制度對(duì)接受捐贈(zèng)會(huì)計(jì)處理的規(guī)定

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》原對(duì)接受捐贈(zèng)分別進(jìn)行規(guī)定，即內(nèi)資企業(yè)接受貨幣資產(chǎn)捐贈(zèng)、內(nèi)資企業(yè)接受非貨幣資產(chǎn)捐贈(zèng)、外資企業(yè)接受貨幣資產(chǎn)捐贈(zèng)、外資企業(yè)接受非貨幣資產(chǎn)捐贈(zèng)共四種會(huì)計(jì)處理方式，對(duì)接受現(xiàn)金捐贈(zèng)專門設(shè)置了“資本公積——接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”科目，具體內(nèi)容參見(jiàn)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。上述會(huì)計(jì)處理事項(xiàng)（包括外資企業(yè)）已于2003年8月21日停止執(zhí)行，自2003年8月22日改按《解答三》的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

《解答三》現(xiàn)行規(guī)定：企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價(jià)值，應(yīng)通過(guò)“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目核算。企業(yè)應(yīng)在“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目下設(shè)置“接受捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)價(jià)值”和“接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值”兩個(gè)明細(xì)科目，其中對(duì)接受貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)扣除所得稅后計(jì)入“資本公積—其他資本公積”，取消“資本公積”科目的“接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”明細(xì)科目，并將“資本公積———接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”明細(xì)科目的余額全部轉(zhuǎn)入“其他資本公積”明細(xì)科目，對(duì)接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)仍計(jì)入“資本公積—接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”科目，詳細(xì)內(nèi)容參見(jiàn)《解答三》原文?！督獯鹑肥菍?duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的修正，自2003年8月22日起在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的企業(yè)范圍內(nèi)（含外商投資企業(yè)）執(zhí)行，其他企業(yè)比照?qǐng)?zhí)行，也可以這樣認(rèn)為《解答三》是目前所有企業(yè)對(duì)相關(guān)交易及事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的依據(jù)。

2.相關(guān)稅收法規(guī)對(duì)接受捐贈(zèng)的規(guī)定：

國(guó)稅發(fā)[1994]132號(hào)文件對(duì)企業(yè)接受的捐贈(zèng)資產(chǎn)不予計(jì)征所得稅，財(cái)稅字[1997]77號(hào)文件對(duì)企業(yè)接受捐贈(zèng)的實(shí)物資產(chǎn)，不計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。但企業(yè)出售該接受捐贈(zèng)的實(shí)物資產(chǎn)或進(jìn)行清算時(shí)，按規(guī)定依法繳納企業(yè)所得稅。國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)文件《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定：接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)不得提取折舊和攤銷。上述規(guī)定適用于內(nèi)資企業(yè)，已于2002年12月31日停止執(zhí)行，自2003年1月1日起改按國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)文執(zhí)行。

國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>需要明確的有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》規(guī)定：企業(yè)接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)，須并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得，依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。對(duì)于接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)金額較大的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可以在不超過(guò)5年的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得。接受捐贈(zèng)的存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和投資等，在經(jīng)營(yíng)中使用或?qū)?lái)銷售處置時(shí)，可按稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)存貨銷售成本、投資轉(zhuǎn)讓成本或扣除固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷額。內(nèi)資企業(yè)于2003年1月1日起執(zhí)行本規(guī)定，外資企業(yè)仍執(zhí)行國(guó)稅發(fā)[1995]195號(hào)《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)接受捐贈(zèng)稅務(wù)處理的通知》，其內(nèi)容基本與國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)文一致，此處不再詳述。

二、相關(guān)會(huì)計(jì)制度、稅收法規(guī)變化分析

（一）相關(guān)會(huì)計(jì)制度的變化分析

1.統(tǒng)一會(huì)計(jì)處理方式。

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》原規(guī)定企業(yè)接受貨幣性資產(chǎn)與非貨幣資產(chǎn)，同時(shí)又因接受捐贈(zèng)的企業(yè)身份（內(nèi)外資企業(yè)）不同而會(huì)計(jì)處理不同，造成相同的交易事項(xiàng)，卻同時(shí)存在不同的會(huì)計(jì)處理?！督獯鹑犯淖兞诉@種做法，統(tǒng)一規(guī)定了一種處理方式，即不分內(nèi)外資企業(yè)，不分貨幣與非貨幣資產(chǎn)，統(tǒng)一采用“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目進(jìn)行過(guò)渡，在按稅法交納所得稅時(shí)轉(zhuǎn)為資本公積。

2.取消了“資本公積—接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”科目《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》原規(guī)定企業(yè)接受貨幣性資產(chǎn)時(shí)，直接計(jì)入“資本公積—接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”科目，其實(shí)，“接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”的資本公積性質(zhì)上與“其他資本公積”完全一樣，都可以直接轉(zhuǎn)增資本，故無(wú)必要存在“接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”的資本公積?！督獯鹑芬褜?duì)此進(jìn)行正本清源，取消“資本公積—接受現(xiàn)金捐贈(zèng)”科目，其相應(yīng)的核算內(nèi)容并入到“資本公積—其他資本公積”科目。

（二）相關(guān)稅收法規(guī)的變化分析

1.統(tǒng)一了內(nèi)外資稅收政策

國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)文發(fā)布以前，內(nèi)外資企業(yè)政策不一，如內(nèi)資企業(yè)稅收政策未明確規(guī)定接受現(xiàn)金、股權(quán)投資、無(wú)形資產(chǎn)等非實(shí)物資產(chǎn)要交納所得稅，并且只有在清算或出售捐贈(zèng)的實(shí)物資產(chǎn)時(shí)才按規(guī)定計(jì)算交納所得稅，而外資企業(yè)對(duì)接受捐贈(zèng)的任何類型的資產(chǎn)都要在接受捐贈(zèng)當(dāng)年交納所得稅，不得遞延。相比之下，內(nèi)資企業(yè)稅收政策漏洞較大，征稅范圍偏窄。新稅收法規(guī)已取消了這一不合理規(guī)定，向外資企業(yè)稅收政策靠攏，目前，內(nèi)外資稅收政策已無(wú)差別。

2.內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈(zèng)首次明確規(guī)定納稅

國(guó)稅發(fā)[2003]45號(hào)文明確規(guī)定：企業(yè)接受捐贈(zèng)的貨幣性資產(chǎn)，須并入當(dāng)期的應(yīng)納稅所得，依法計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。徹底結(jié)束了以往內(nèi)資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈(zèng)不納稅的歷史，同時(shí)使稅收政策更加嚴(yán)謹(jǐn)，堵塞了稅收漏洞。

3.統(tǒng)一采用貨幣資產(chǎn)與非貨幣資產(chǎn)的概念

財(cái)稅字[1997]77號(hào)文對(duì)接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)采用“實(shí)物資產(chǎn)”的概念，這一概念模糊不清，現(xiàn)實(shí)生活中接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)多種多樣，如無(wú)形資產(chǎn)、投資等不具有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)，就難以適用該法規(guī)。新法規(guī)統(tǒng)一采用貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的概念，與外資稅收政策相一致，并在《解答三》中首次明確貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的界定準(zhǔn)則：貨幣性資產(chǎn)指現(xiàn)金、銀行存款及其他貨幣資金，除貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)。注意：此處的概念僅適用此，不要與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—非貨幣交易》中的貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)概念相混淆。

4.允許對(duì)捐贈(zèng)資產(chǎn)計(jì)提折舊和攤銷，并進(jìn)行稅前扣除

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定：接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)不得提取折舊和攤銷，相應(yīng)地也不得稅前扣除；國(guó)稅發(fā)