財稅〔2017〕58號文：給建筑服務(wù)納稅人增加的兩味猛藥

酷暑來襲，熏風(fēng)難當。這種天氣能夠不用辛苦奔波，而是躲在空調(diào)下面瀏覽下最新的稅收政策，對御風(fēng)而言真可謂一大享受。但是當看到新鮮熱辣的《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點政策的通知》（財稅〔2017〕58號，以下簡稱“58號文件”），就再也淡定不下來了。58號文件對去年建筑服務(wù)行業(yè)營改增的許多規(guī)范做了天翻地覆的修改，給飽受炎暑之苦的建筑服務(wù)納稅人增加了兩味猛藥：

猛藥一：建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計稅方法計稅。

這一條看似對總承包單位是一利好，實際上并非如此。建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，顯然屬于甲供工程，按照原先《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號文件附件二），一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，因此提供建筑服務(wù)的納稅人對此項建筑服務(wù)既可以選擇簡易計稅方法，也可以選擇一般計稅方法?，F(xiàn)在58號文件中“可以”二字不知去向，畫風(fēng)截然不同——納稅人為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，只要甲方有自行采購的鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件，就只能按簡易計稅處理。假設(shè)有的甲供工程雖然甲方采購了小部分材料，但大部分還是承包單位采購，承包單位經(jīng)測算認為采用一般計稅方法比較合適，在58號文件出臺之前可以自由選擇，58號文件出臺后只能“啞巴吃黃連”，按3%計稅了，項目所有的進項稅額統(tǒng)統(tǒng)“一剪沒”。

對于7月1日后為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)的新的甲供項目，納稅人當然應(yīng)不折不扣地按58號文件執(zhí)行，但是7月1日前已經(jīng)存在的老項目，且承包單位選擇按照一般計稅方法的，應(yīng)當如何處理？按文件要求當然是應(yīng)當自7月1日起改為簡易計稅方法處理。但是《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件附件一）第18條有規(guī)定：“一般納稅人發(fā)生財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更”。這一條規(guī)定并未被廢止。建筑服務(wù)業(yè)是從2016年5月1日起開始試點“營改增”的，因此從納稅人選擇一般計稅方法到2017年7月1日肯定不到36個月。從7月1日起改變計稅方法的話有違這一規(guī)定，不改的話又違反了58號文件，真是進退兩難啊。

猛藥二：納稅人提供建筑服務(wù)取得預(yù)收款，應(yīng)在收到預(yù)收款時，以取得的預(yù)收款扣除支付的分包款后的余額預(yù)繳增值稅，其中適用一般計稅方法計稅的項目預(yù)征率為2%，適用簡易計稅方法計稅的項目預(yù)征率為3%。

原《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件附件一）第45條規(guī)定：“（二）納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當天”，現(xiàn)在改為“納稅人提供租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當天”。建筑服務(wù)不再以收到預(yù)收款作為判斷納稅義務(wù)發(fā)生的條件，對于建筑服務(wù)來說，納稅義務(wù)發(fā)生時間將會延后，可以稱之為利好。但對于款項支付方而言，支付預(yù)付款時將不能取得**，因此進項稅額抵扣將會延遲。

但58號文件又規(guī)定：納稅人提供建筑服務(wù)取得預(yù)收款，應(yīng)在收到預(yù)收款時，以取得的預(yù)收款扣除支付的分包款后的余額預(yù)繳增值稅。因此雖然沒有發(fā)生納稅義務(wù)，但實際收到預(yù)收款時仍然要預(yù)繳稅款。需要注意的是：以前非跨縣（市）提供建筑服務(wù)是不存在預(yù)繳稅款的，現(xiàn)在是要預(yù)繳稅款。

收到預(yù)收款時預(yù)繳稅款的規(guī)定與2016年第17號公告有沖突，17號公告規(guī)定：“納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，應(yīng)按照財稅〔2016〕36號文件規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間和計稅方法，向建筑服務(wù)發(fā)生地主管國稅機關(guān)預(yù)繳稅款，向機構(gòu)所在地主管國稅機關(guān)申報納稅”，現(xiàn)在即使不發(fā)生納稅義務(wù)也要預(yù)繳稅款。假如在申報所屬期一直沒有發(fā)生納稅義務(wù)，申報時能否填寫《增值稅納稅申報表附列資料四（稅額抵減情況表）》，抵減當期應(yīng)納稅額？58號公告沒有明確，看來后面還會有新的補丁出現(xiàn)。

兩大猛藥一出，不論建筑服務(wù)業(yè)納稅人是否樂見，都必須接受財稅〔2016〕36號文件規(guī)范下建筑服務(wù)業(yè)增值稅規(guī)則發(fā)生重大變更的事實，有的納稅人因為這兩大規(guī)則變動免不了要重新調(diào)整預(yù)算，改變會計處理與稅務(wù)處理，甚至可能重新和甲方、分包方協(xié)商修改合同，他們的7月份乃至接下來的幾個月將不得不忙于此事，真可謂“稅收政策后浪推前浪，納稅人被拍在沙灘上”。