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增值稅會計處理規(guī)定系列解讀

2024-11-13 02:51:33 來源：互聯(lián)網(wǎng)

財會[2016]22號 財政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會計處理規(guī)定》的通知

一、科目總體變化

改名：「營業(yè)稅金及附加」科目名稱改為「稅金及附加」，相應(yīng)利潤表「營業(yè)稅金及附加」項目也改為「稅金及附加」項目。

增加：增設(shè)「應(yīng)收出口退稅款」一級科目，該科目反映銷售出口貨物按規(guī)定向稅務(wù)機關(guān)申***退回及實際收到的增值稅、消費稅等。

「10+10」：即一般納稅人「應(yīng)交稅費」一級科目下設(shè)與增值稅有關(guān)的明細科目共計10個，「應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅」明細科目下設(shè)專欄共計10個。

名稱：科目及專欄名稱與繳納有關(guān)的術(shù)語由「交」替代「繳」，如預(yù)交增值稅，代扣代交增值稅，以保證會計科目設(shè)置的統(tǒng)一性。

取消：取消原明細科目「應(yīng)交稅費—增值稅檢查調(diào)整」。

二、小規(guī)模納稅人科目設(shè)置

小規(guī)模納稅人在「應(yīng)交稅費」科目下設(shè)置三個明細科目，分別為「應(yīng)交增值稅」、「轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅」及「代扣代交增值稅」。

「應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅」明細科目核算小規(guī)模納稅人除轉(zhuǎn)讓金融商品以及代扣代交業(yè)務(wù)以外的應(yīng)納稅額，發(fā)生納稅義務(wù)在本科目貸方反映，扣減、繳納、預(yù)繳均在本科目借方反映。采購業(yè)務(wù)對應(yīng)的進項稅額，即便取得專用**等合規(guī)扣稅憑證，應(yīng)當在發(fā)生時計入成本費用或資產(chǎn)科目，不得計入本科目借方。

「轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅」明細科目核算小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)納增值稅額，發(fā)生納稅義務(wù)（產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓收益）在本科目貸方反映，實際繳納時在本科目借方反映。產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓損失，按現(xiàn)行政策規(guī)定可在年內(nèi)抵減的，應(yīng)將可抵減的應(yīng)納稅額在本科目借方反映，年末本科目如有借方余額，則應(yīng)自本科目貸方結(jié)轉(zhuǎn)至「投資收益」科目借方。

「代扣代交增值稅」明細科目核算小規(guī)模納稅人購進在境內(nèi)未設(shè)經(jīng)營機構(gòu)的境外單位或個人在境內(nèi)的應(yīng)稅行為代扣代繳的增值稅。發(fā)生代扣代繳義務(wù)在本科目貸方反映，實際繳納時在本科目借方反映。

三、一般納稅人科目設(shè)置

一般納稅人應(yīng)當在「應(yīng)交稅費」科目下設(shè)置「應(yīng)交增值稅」、「未交增值稅」、「預(yù)交增值稅」、「待抵扣進項稅額」、「待認證進項稅額」、「待轉(zhuǎn)銷項稅額」、「增值稅留抵稅額」、「簡易計稅」、「轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅」、「代扣代交增值稅」等10個明細科目。

一般納稅人應(yīng)在「應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅」明細賬內(nèi)設(shè)置「進項稅額」、「銷項稅額抵減」、「已交稅金」、「轉(zhuǎn)出未交增值稅」、「減免稅款」、「出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額」、「銷項稅額」、「出口退稅」、「進項稅額轉(zhuǎn)出」、「轉(zhuǎn)出多交增值稅」等10個專欄。

小陳稅務(wù)老師（公眾號：xiaochenshuiwu）原創(chuàng)了一個會計科目設(shè)置的示意圖，現(xiàn)借鑒如下：

一、應(yīng)交增值稅科目核算內(nèi)容?「應(yīng)交增值稅」是一級科目「應(yīng)交稅費」的明細科目，它與「未交增值稅」、「預(yù)交增值稅」、「待抵扣進項稅額」、「待認證進項稅額」、「待轉(zhuǎn)銷項稅額」、「增值稅留抵稅額」、「簡易計稅」、「轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅」、「代扣代交增值稅」等9個明細科目在級次上是平行的，它們共同構(gòu)成了增值稅會計核算的科目體系。?另一方面，「應(yīng)交增值稅」又具備特殊而重要的功能，它是用來反映納稅人已經(jīng)發(fā)生的除轉(zhuǎn)讓金融商品和代扣代繳業(yè)務(wù)之外的增值稅應(yīng)納稅額，具體而言，包括兩種情形：一是小規(guī)模納稅人的應(yīng)納稅額，也就是小規(guī)模納稅人發(fā)生納稅義務(wù)，依照簡易計稅方法計算得出的應(yīng)納稅額；二是一般納稅人適用一般計稅方法計稅項目，發(fā)生納稅義務(wù)，依照一般計稅方法計算得出的應(yīng)納稅額。?以上論斷還包含以下幾層含義：?其一，一般納稅人未來的納稅義務(wù)和抵扣權(quán)利不直接通過本明細科目核算，而是先通過「待轉(zhuǎn)銷項稅額」、「待抵扣進項稅額」、「待認證進項稅額」等三個明細科目過渡，待未來納稅義務(wù)實際發(fā)生或抵扣權(quán)利得到確認時再轉(zhuǎn)入本科目核算。?其二，一般納稅人適用簡易計稅方法計稅對應(yīng)的應(yīng)納稅額不通過本科目核算，而是直接通過「簡易計稅」明細科目核算，包括計提、扣減、預(yù)繳和繳納。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)及建筑業(yè)企業(yè)需要特別注意。?其三，納稅人（包括一般納稅人和小規(guī)模納稅人）發(fā)生的金融商品轉(zhuǎn)讓以及代扣代繳業(yè)務(wù)對應(yīng)的增值稅應(yīng)納稅額，不通過本科目，而是直接通過「轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅」和「代扣代交增值稅」明細科目核算，前者核算內(nèi)容包括金融商品買賣正差形成的應(yīng)納稅額，同一年度內(nèi)買賣負差的抵減，以及實際的繳納；后者核算內(nèi)容包括代扣業(yè)務(wù)和代繳業(yè)務(wù)。詳見昨文增值稅會計處理規(guī)定解讀（一）?其四，除轉(zhuǎn)讓金融商品和代扣代繳增值稅業(yè)務(wù)以外，小規(guī)模納稅人的「應(yīng)交增值稅」明細科目既用來核算計提數(shù)（貸方），也用來核算實際繳納數(shù)（借方），還用來核算預(yù)繳數(shù)（借方）。一般納稅人適用一般計稅方法，其「應(yīng)交增值稅」明細科目只用來核算應(yīng)納稅額的計提數(shù)，預(yù)繳以及實際繳納的稅款不通過本科目核算，預(yù)繳稅款通過「預(yù)交增值稅」明細科目核算，實際繳納稅款經(jīng)過期末結(jié)轉(zhuǎn)程序，通過「未交增值稅」明細科目核算。?一般納稅人適用一般計稅方法，其「應(yīng)交增值稅」明細科目的核算，是通過設(shè)置若干專欄實現(xiàn)的。?二、「應(yīng)交增值稅」10個專欄?所謂「專欄」是指明細賬的具體欄目，嚴格而言，它與明細科目不是同一概念，而是多欄式明細賬的組成單元。同一賬戶根據(jù)管理需要，可以設(shè)置多個專欄，各專欄的發(fā)生額方向可以不同。明細賬或明細科目的余額由各專欄共同決定。?此次《規(guī)定》提到的「進項稅額」、「銷項稅額抵減」、「已交稅金」、「轉(zhuǎn)出未交增值稅」、「減免稅款」、「出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額」、「銷項稅額」、「出口退稅」、「進項稅額轉(zhuǎn)出」、「轉(zhuǎn)出多交增值稅」等10個專欄，前6個余額在借方，后4個余額在貸方。?從核算內(nèi)容上看，除「銷項稅額抵減」外，其余專欄核算內(nèi)容都比較明確，此處不再贅述。?關(guān)于「銷項稅額抵減」專欄，要注意以下幾點：?其一，它是專用于一般納稅人適用一般計稅方法，而且允許差額納稅的情形。初步統(tǒng)計，包括以下幾種情形：?1、房地產(chǎn)企業(yè)銷售430之后的房地產(chǎn)項目2、經(jīng)紀代理3、旅游服務(wù)4、融資租賃及融資性售后回租5、中國移動等電信公司及其成員單位通過手機短信公益特服號為公益性機構(gòu)接受捐款6、航空運輸企業(yè)代收的機場建設(shè)費和代售其他航空運輸企業(yè)客票代收轉(zhuǎn)付的價款7、客運場站服務(wù)8、 中國證券登記結(jié)算公司的銷售額?需要指出的是，盡管「金融商品轉(zhuǎn)讓」業(yè)務(wù)也適用一般計稅方法的差額計稅，但由于此業(yè)務(wù)設(shè)有專門的核算科目，因此不適用「銷項稅額抵減」專欄。?其二，它可以看成是「銷項稅額」專欄的「備抵」專欄，即「銷項稅額」仍按全額計提，允許抵減的部分，通過「銷項稅額抵減」專欄反映，兩者相抵，保證了差額計稅在會計核算上的實現(xiàn)。?其三，在確認本專欄時，《規(guī)定》明確，貸方對應(yīng)的科目為成本費用類科目，即「銷項稅額抵減」所導(dǎo)致的收益，不是增加收入類科目，而是沖減成本費用類科目。?三、小結(jié)?「應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅」明細科目，對小規(guī)模納稅人和一般納稅人均適用，核算的是納稅人除特定業(yè)務(wù)以外的現(xiàn)實納稅義務(wù)。?對前者而言，不設(shè)置專欄，直接以本科目核算，既核算計提數(shù)，也核算繳納（預(yù)繳）數(shù)；對后者而言，需要設(shè)置10個專欄，本科目只核算一般計稅方法下的預(yù)提數(shù)，實際繳納時，需要結(jié)轉(zhuǎn)至「應(yīng)交稅費—未交增值稅」明細科目，預(yù)繳稅款時，通過「應(yīng)交稅費—預(yù)交增值稅」明細科目核算。?納稅人未來的納稅義務(wù)和抵扣權(quán)利，以及一般納稅人適用簡易計稅方法計稅的核算，有獨立的核算體系，下期再講。

昨文增值稅會計處理規(guī)定解讀（二）提到，一般納稅人未來的納稅義務(wù)和抵扣權(quán)利不直接通過「應(yīng)交增值稅」明細科目核算，而是先通過「待轉(zhuǎn)銷項稅額」、「待抵扣進項稅額」、「待認證進項稅額」等三個明細科目過渡，待未來納稅義務(wù)實際發(fā)生或抵扣權(quán)利得到確認時再轉(zhuǎn)入本科目核算。?今天針對這三個過渡科目進行解讀。?一、待轉(zhuǎn)銷項稅額明細科目?「待轉(zhuǎn)銷項稅額」明細科目核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，已確認相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認為銷項稅額的增值稅額。?理解：「待轉(zhuǎn)銷項稅額」明細科目只用于一般計稅方法計稅項目，而且只用于會計先于稅法的情形，即按照會計準則規(guī)定，收入或利得已經(jīng)達到確認的條件，但按照稅法的規(guī)定，納稅人現(xiàn)實納稅義務(wù)尚未發(fā)生，但肯定會在將來發(fā)生，這部分對應(yīng)的未來納稅義務(wù)，通過「待轉(zhuǎn)銷項稅額」明細科目核算。?例解：A建筑公司所屬甲工程項目，適用一般計稅方法計稅，2016年10月業(yè)主對其9月已完工程量計量金額1110萬元，款項尚未支付，合同約定的付款日期也未到達，A公司未對業(yè)主開具**。10月末，A公司甲項目部應(yīng)做會計處理如下：?借：應(yīng)收賬款 ? ?1110萬元? ? 貸：工程結(jié)算 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?1000萬元? ? ? ? ? ? ?應(yīng)交稅費—待轉(zhuǎn)銷項稅額 ?110萬元?假定2016年12月16日，自甲方收取工程款999萬元，同日向甲方開具增值稅專用**，金額900元，稅額99元，納稅義務(wù)發(fā)生，則：?借：銀行存款 ? ?999萬元? ? 貸：應(yīng)收賬款 ? ?999萬元?借：應(yīng)交稅費—待轉(zhuǎn)銷項稅額 ?99萬元? ? 貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）99萬元?此時，「應(yīng)交稅費—待轉(zhuǎn)銷項稅額」明細科目貸方余額11萬元，反映的是未來的納稅義務(wù)。
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